按：采购与付款循环的，是初级助理需要掌握的内容，此文结合理论知识与实务经验的基础上进行全面总结，与大家一起学习，如有表述，还请指教和见谅。

第一部分 采购与付款循环审计的的简介

一、采购与付款循环的基本业务流程

一般来说，生产型企业的采购与付款循环应至少涉及以下四个部门，生产部门、采购部门、仓储部门、部门，对应的业务流程分别为请购、订货、验收、付款，如下图所示：

对于采购与付款循环的来说，应关注不相容岗位是否存在未分离的情况；不相容职务是指那些如果由一个人担任，既可能发生错误和行为，又可能掩盖其错误和弊端行为的职务。发布的《内部规范》中，提出了“不相容职务分离”的问题。不相容职务分离的核心是“内部牵制”，它要求每项业务都要经过两个或两个以上的部门或人员的处理，使得单个人或部门的工作必须与其他人或部门的工作相一致或相联系，并受其监督和制约。（上述定义来源于百度百科。）

常见的不相容职务分离的情形（引用自企业内部控制编审委员会编制的《企业内部控制培训指定用书》）

1.批准进行某项经济业务的职责与执行该项业务的职责要分离；

2.执行某项经济业务的职责与财产保管业务的职责要分离；

3.执行某项经济业务的职责与记录该项业务的职责要分离；

4.执行某项经济业务的职责与审核监督该项业务的职责要分离；

5.执行某项经济业务的职责与财务物资使用主体的职责要分离；

6.记录该项业务的职责与财产保管业务的职责要分离。

（一）不相容职务应分离，采购与付款业务不相容岗位至少包括：

2、询价与确定供应商；

3、采购的订立与审核；

4、采购、验收与相关会计记录；

5、付款审批与付款执行。

（二）基本流程中涉及的业务活动及主要：

1、请购商品和劳务----请购单；

应有的相关制度：采购申请制度、制度、授权文件等。

请购权与审批权具有级次化。

“请购单”是采购交易轨迹的起点；请购单是采购交易的“发生”认定的凭据之一；审批后的请购单应送至“采购部门”。

2、订货----订购单；

采购部门在收到请购单后，只能对经过批准的请购单发出订购单。

应有的相关制度：采购制度、相关的合同文件。

“订购单”是确定日后是否收到商品并正确入账的证据之一；与采购交易的“完整性”认定有关。

正常情况下，订购单应一式若干份，至少要送交“供应商”一份，送至“验收部门”、“应付凭单部门”、“请购部门”各一份。

3、验收商品----验收单；

有效的订购单代表企业已授权验收部门接受供应商发运来的商品。

应有的相关制度：相关的验收制度。

“验收单”是支持资产或以及与采购有关的的“存在或发生”的重要凭证。定期独立检查验收单的顺序以确定每笔采购交易都已编制凭单是与采购交易的“完整性”认定有关。

“验收单”至少应送至仓库部门和请购部门各一份。

4、储存已验收的商品----入库单；

将储存已验收的商品存货与采购的其他职责相分离，可减少未经授权的采购和盗用商品的，这些控制是与商品的“存在”认定有关。

5、编制付款凭单、确认与记录负债----采购、付款凭单；

在审计时应关注以下的控制点是否设置、执行：

（1）确定采购发票的内容与验收单、订购单一致；

（2）确定采购发票、付款凭单计算的正确性；

（3）编制有预先编号的付款凭单，并附上支持性凭证；

（4）在付款凭单上填入应借的资产或费用账户名称；

（5）由被授权人员在付款凭单上签字，以示批准按此凭单要求付款。

以上的控制是与“存在、发生、完整性、权利和义务、计价和分摊”的认定有关。

“付款凭单”（付款汇总表）是企业内部记录和支付负债的授明文件，编制付款凭单（付款汇总表）通常由“应付凭单部门”根据采购发票的内容（发票内容要与验收单、订购单一致），在确保商品和劳务已验收（核查购置的资产）、已接受的前提下编制的；定期将已批准的付款凭单（付款汇总表）送达会计部门，据以编制有关记帐凭证和登记有关帐簿。

6、付款----付款凭证（、等）。

应有的相关制度：付款审批制度、和定金授权批准制度、退货制度，定期核对制度、管理制度。

付款的日期通常由“应付凭单部门”负责确定，会计部门负责执行付款。

注册在审计时应关注以下的控制点

（1）关于支票的签发--由经授权的人员（财务负责人）签署；支票金额要与付款凭单的金额、受款人的名称一致；对已付款的付款凭单要做以标记，避免重复付款；支票时连续编号的，对每一张支票的用途等情况做以记录，保证其完整性。

（2）关于单证的核对--会计部门在办理付款业务时，应当对采购合同、请购单、采购发票、结算凭证、验收证明等相关凭证的真实性、完整性、合法性及合规性进行严格的审核。

二、本循环可能存在风险的环节-舞弊案例

科技：获取了华阳科技与经贸、兴发工贸、鸿顺物资和玻璃的购货合同，但合同中约定的商品采购数量与华阳科技2008年实际采购量出现严重偏离，对于这一异常情况，利安达的审计人员只是听取华阳科技的解释、收集华阳科技与上述4家机构的购货合同，未获取充分的证据。除上述30,000,000元外，华阳科技在2008年与光明经贸、兴发工贸、鸿顺物资和东方玻璃基本没有业务往来，对此，利安达的审计人员没有保持合理的职业怀疑。

小结：此案例没有关注到合同约定的内容与合同实际执行严重不符，对于异常情况没有进一步执行，而是听取了企业的解释，放松了职业谨慎。

ST国药：2012年，审计人员在明知*ST国药鄂欣实业有限公司与公合实业同时发生钢材销售和采购业务的情况下，忽视明显的未披露特征，未保持职业怀疑，未作为异常处理，未实施进一步审计程序。

小结：对于即是客户又是供应商的情况，应加强审计力度，尤其是隐蔽的关联方更应该深入挖掘交易背后的真实原因。

金亚科技：采购与付款循环中“发函清单”显示共发出28份，其中13份（占函证的46.43%）存在发函地址与发票地址不一致等异常情况，所未关注上述异常情况。审计工作底稿未记录收发函物流信息，也未记录应付款的函证结论。上述行为违反了《中国注册会计师第1312号——函证》第十四条、第十九条的规定。

小结：对于发函地址与发票地址或注册地址不一致的情况，应该设计相关程序予以核实，可能在核实的过程中发现虚假的供应商。

振隆特产：2012年至2014年，振隆特产各年末存货余额分别占资产总额的44%、39%及26%。经查，振隆特产分别通过调节出成率、调低采购单价以及未在账面确认已处理霉变存货的方式虚增和存货。

小结：对于调低采购单价的情况，审计人员应对企业的产品的特点应具备一定的常识和敏感度，加强对计价测试及与市场价格的分析和比对。

宝硕股份：创业分公司于2005年自制采购凭证79单，自制采购发票266张，通过虚假原虚增184,710,194.30元。创业分公司当年主营业务审定数为456,140,569.59元。创业分公司当年虚开采购原材料的发票中，有227张是用本公司的销售发票加盖“轻工物资供销公司”的章充当采购原材料的发票，上述发票存根联在创业分公司保存。

小结：对于虚假采购，自制发票和凭证的情况，应实施详尽的审计程序，并结合内外部证据交叉比对，进而才能识别舞弊风险。

本循环可能存在风险的环节总结：

主要是指舞弊和主要采购人员舞弊，其做法是虚构采购行为，作为企业的或虚转入，达到个人侵吞单位资金的目的。

此行为如是个人行为，通过，各原始单据的相关审批是否完整等的检查，可以查出；如是管理层集体舞弊，则只能通过了解所处行业的整体售价、利润率、被审单位在业内所处地位、整个销售和回款情况，的分析等方法检查是否与整个行业的情况明显存在区别来判断。

（二）采购业务不完整记录的判断

已经验收的商品和劳务未入账，将直接影响余额，不能反映企业的实际负债情况，并存在挪用及个人侵吞的可能，此时可通过资金流出的年度横向比较分析来判断资金支付是否存在较大的变动，查明主要的变动原因。

（三）资产计价与实际支付的差别

企业为提高主营的利润率，粉饰业绩，将采购成本计入其他成本费用支出或利用第三方支付成本的形式，误导报表使用人，对此可以检查采购合同，执行函证程序，了解所购商品的市场价格，并结合其他费用的检查来验证。

（上述图表来源：2018年辅导教材—P221）

历史经验告诉我们，从会计科目入手是发现和识别舞弊风险较好的手段，我们应该关注那些异常或大额、非经常交易的。另外，识别舞弊风险的根基是审计人员一定要具备专业胜任能力以及和职业谨慎。

比如大额采购和支付货款与实际情况不符。

比如，交易偶发，临近期末，利用交易。

付款方与供应商名称不符，且可能是隐蔽的。

供应商为未披露或未识别的关联方或非关联化。

无附件或不完整、不回函，监盘无实物等异常。

第二部分　采购与付款循环的操作提示

一、本循环常规业务与会计分录

注*：由于存货主要在存货与仓储循环介绍，所以本循环主要介绍科目的审计程序。

1、目标——分析存货或固定资产增减变动的原因是否合理；内相关数据是否吻合。

2、获取或编制的相关证据

以前年度相关数据（修理及维护费和固定资产增减变动）；

被审计单位今后的生产或市场趋势分析报告；

审计期间相关数据（如：内或的数据）。

4、审计思路与如何形成工作底稿

4-1比较本期与以前各期之间的修理及维护费，旨在发现和区分上可能存在。

分析采购存货各月份变化是否异常，存货周转率等指标是否异常？

4-2比较本期与以前各期的存货或固定资产增加和减少，旨在发现被审计单位以往和今后的生产经营趋势、结构，判断差异产生的原因是否合理。

注意：利用的形式，虚增？新购设备后，长期闲置幕后可能存在的问题？

4-3分析存货或固定资产的构成及其增减变化与在建工程、表等相关信息交叉复核。

注意：固定资产增减变动与量表中活动的现金流量不一致时该如何判断？

（二）检查固定资产的证明文件

1、目标——确定固定资产的归属权。

3、工作底稿——所有权检查表

4、审计思路与如何形成工作底稿

4-1账证检查——获取并检查有关所有明文件，与明细账核对。

★检查权证上权利人名称是否与被审计单位名称一致；

★检查产权证上所记录的资产相关明细信息与账面记录是否相符；

例：A获取固定资产的所有权证时，发现了以下账证不符的情况：

1、固定资产账面的车号为辽AE0456的宝马汽车的“行驶证”的所有者不是被审计单位，而是被审计单位的领导李某；

2、固定资产账面中第五仓库无房产证明；

3、A注册获取了车号为AW9E05的比亚迪汽车的所有权证（汽车行驶证上的所有者非被审计单位），账面无此辆资产。

2019年，被审计单位进口一辆宝马轿车（车号辽AE0456）用于经营活动，根据当时国家规定，进口轿车不能以公司名义购买，故，被审计单位先按公司李某的名义进行个人购买。购买后，该车一直归被审计单位所拥有并使用。

在审计期间，被审计单位正在办理汽车所有权的变更手续，尚未完结。

李某关于该轿车的权属声明索引4700-*-1。

被审计单位第五仓库建造初期被规划为临时建筑，未办理证明；后期，随着生产经营的需要，逐步对其进行改造、加固而形成的，至今未办理相关证明。

根据检查第五仓库初建和后续建造的原始凭据(索引4700-*-2)，可证明其应归属于被审计单位。

我们向部门的部门经理张**获知，车号为AU9E05的比亚迪汽车为债务重组所得（债务重组协议索引4700-*-*），被审计单位账面未反映该笔重组所得，应进行调整，如下。

4-2  关注有无抵押、质押、担保、查封、冻结等权利受限制事项。

例：A注师检查了所取得的房产证中的“他项权利事项”的记录，该房产证未记录任何他项权利事项。（底稿见索引）。

但从B注师获知，中订有房产抵押的条款（底稿见“短期借款”索引5100-*）。

问题：请谈谈你的审计思路？

发现的问题：房产证的“他项权利”记录不完整；

在房产证的“他项权利”记录可能存在不完整情况下，我们到交易登记中心查询了被审计单位房产所有权属状况。

查询结果为确实有以“路厂房”作抵押向的记录，系由北京向房地产交易登记中心办理的登记手续，被审计单位的房产证信息未及时更新。

（三）检查本期增加的固定资产

1、目标——检查本期固定资产的增加情况，被审计单位如果不能正确核算固定资产，将对和产生长期的影响。

购货合同、、保险单、运单、竣工决算、验收单、移交报告、评估报告等。

3、工作底稿——增加固定资产抽查表

4、审计思路与如何形成工作底稿

4-1通过收集，获取被审计单位固定资产确认标准与分类。

注意：获取本期新增固定资产明细表，检查固定资产原值是否符合确认标准，如有不符，提请客户调整或做审计调整。往往增减额可能存在虚增的情况，请注意发生额的准确性。

4-2  抽查新购入（外购）的固定资产。

检查购货合同，发票，保险单，运单等文件，测试文件上单位名称是否与客户单位一致，其入账时间、价值是否正确，授权批准手续是否齐备，会计处理是否正确。

示例：关于本期新增固定资产的凭证抽查，如下：

附件：被审计单位与帝国大厦签订的抵债协议（复印件见索引4700-×-1～4700-×-2）

经核实，上述凭证所记录的经济业务系债务重组，经重组后，被审计单位仅获取了房屋租赁权，非房屋所有权，其会计处理不符合的规定，应将其调整至“长期待摊”，并调整已计提的折旧费。调整分录如下。 

4-3 检查在建工程转入的固定资产。

检查在建工程转入固定资产的竣工决算报告、移交验收报告，与在建工程相关记录核对相符。

注意：已开始使用的固定资产（如房屋），仍在“在建工程”中核算－－如何调整？

注意：固定资产与在建工程两个科目相结转的数据是否相符。

注意：实务中，一些喜欢将未完工的长期在“在建工程”项目归集，严格意义来说是不符合准则规定，但是实务操作还是比较常见。

4-4 检查投资投入的固定资产

应获取投资合同，并核实合同中的名称、数量和单价，以及与实物进行检查，并获取其交接手续和入账依据，涉及所有权证的，应获取相关权证并核实是否归被审计单位所有。

4-5 查明更新改造而增加的固定资产

应查明更新改造的目的和功效→是否确实提高了固定资产的效用或延长了使用寿命。

了解会计准则资本化的要求→判断被审计单位新增的固定资产计价是否正确。

如何重新确认剩余折旧年限→判断被审计单位确认的剩余折旧年限是否恰当。

4-6 通过其他途径而增加的固定资产

通过债务重组而增加的固定资产、通过非性交易而增加的固定资产、通过租入而增加的固定资产。

（四）检查本期减少的固定资产

处置、转让、出租、出售、投出、重组固定资产的相关合同及审批文件等

3、工作底稿——减少固定资产抽查表

4、审计思路与如何形成工作底稿

示例：某企业将其主要生产线出售给××公司。请分析该公司出售资产在何种情况属于合理情况？在何种情况下属于不合理的情况？

分析过程：固定资产转为存货？固定资产套现？

4-2 固定资产减少的会计处理是否正确。

包括固定资产、、、、营业外收支、资产处置、货币资金等。

1、目标——确定资产是否实际存在

2、需要获取、编制的证据

盘点计划、盘点表、、抽盘计划、抽盘表、监盘总结；

注意：监盘和抽盘的概念是不一样的。可以参考中国对振隆特产的处罚案例，在听证环节，证监会对抽盘和监盘有明确的解答。

3、工作底稿——固定资产监盘相关底稿

4、审计思路与如何形成审计底稿

从设备部门取得固定资产台账，与部门的固定资产明细清单核对。

检查被审计单位盘点计划、盘点表；

编写监盘计划，确定抽盘范围；

通过上表可知，业务账要与财务账账账相符，业务账要与实物账实相符；监盘前，各部门应提前做好资产盘点准备，并导出数据进行盘点准备。

4-2 监盘现场应注意的情况

审计人员在企业经营地到的资产的所有权不一定归属于企业。

例如：经营性租入的固定资产；其他企业存放在本企业的资产等。

针对抽盘的固定资应同时监盘？

答案：针对可移动的固定资应同时监盘，以发现舞弊行为。如图书、小型设备。

审计人员应确保监盘或抽盘使用器件的合规性。

例如：丈量土地的尺子、计量物品的磅秤。

某企业在审计年度内，新增一批挖煤机组，购入后立即投入井底作业。审计人员无法进行实地盘点，经审计小组讨论决定，该批机组不纳入监盘范围？

答案：首先，视“水平”确认该机组是否纳入监盘范围。如果应纳入监盘范围，但是，审计人员确实无法进行实地盘点时，应向井下作业资产管理人员进行函证。

利用专家意见的风险由承担，运用专家意见需要注意三点：其一，专家的资格、；

其二，专家的工作过程；其三，对专家的结果的合理确认。

审计人员在监盘或抽盘之前，应了解资产的质量特征，如企业的主要生产设备。

汇总监盘记录，统计监盘结果，形成监盘小结。对盘点中存在的盘盈、盘亏情况，查明原因，形成追查记录。

示例：审计人员的部分监盘记录如下（审计期间为2019年度）：

盘盈厂区内第七厂房1座；盘亏老厂房1座。

进一步审计追查后而形成的底稿。

审计人员根据上述监盘结果，经进一步追查获知：

盘盈的第七厂房为2019年10月竣工交付使用的，因工程决算审价报告书在2020年才送达（底稿见索引4700-×）而列在“在建工程”项目。经与“在建工程”项目审计人员核实后，予以结转为“固定资产”处理，调整分录如下。

盘亏的老厂房为2017年11月份已被拆除，被审计单位未及时作账务处理，应进行调整，调整分录如下（略）。

对被审计单位提供的固定资产卡片中的折旧数据进行，注意折旧方式、折旧年限、残值率等信息是否与被审计单位会计政策是否一致（包括房产、机器设备、电子设备等基础信息）。

低于其账面价值称为固定。

可收回金额是根据减去处置费的净额与预计未来现金流的两者间较高者确定。

账面价值是原值减去累计折旧和已提减值后的金额。

1、目标——检查被审计单位披露的内容是否正确、合规，是否完整。

被审计单位提供的；审计业务委托人、监管部门明确的披露要求。

表格部分：按类别分别披露年初数、本期增减数、年末数；

文字部分：设定抵押的情况，已提足折旧；仍在使用的情况，在建工程转固的情况，减值准备计提的情况，固定资产处置、出售、转让的情况等。

注意：是否存在不需用、不使用、租出的、的固定资产情况，请注意披露。

应付账款是随着企业赊购交易的发生而发生的，我们应结合赊购交易进行审计。

★关注长期的应付账款，是否存在隐瞒利润的情况。

★分析当期发生的应付账款与现金流量表的相关列示是否吻合。

★结合固定资产、存货的监盘情况，检查是否存在未入账的应付账款，避免低估。

★核对往来，确保应付账款的真实性，完整性。

★函证应付账款及替代测试

2、需要获取、编制的证据

应付账款明细表，存货和固定资产等资产类明细表等。

4、审计思路与如何形成工作底稿

4-1将期末应付账款余额与期初余额进行比较，分析波动原因。

示例：2017年，某公司应付账款期初余额为3,000,000元，期末余额为100,000元。

2017年度应付账款减少2,900,000元，如果是货币支付产生的原因而致，那么我们可从现金流量表中的“经营活动现金流出－购买商品、接受劳务支付的现金”的相关数据得以印证；

如果是非货币支付的原因而致，如债务重组、与预付账款等情况，则需要执行抽查凭证，检查相关合同等程序，进一步明确应付账款减少的原因。

4-2分析长期挂账的应付账款。首先，要求被审计单位做出解释；然后，审计人员结合被审计单位的，对其长期挂账的合理性进行判断。

4-3计算与的比率，与的比率，评价应付账款整体的合理性。

注意赊购政策是否发生过变化？是否有情况？处理如何？

（二）检查未入账的应付账款

1、目标----完整性

盘点表（如存货、盘点表），采购，日后应付账款贷方发生额的相应等。

示例：人员在审计现场发现的若干问题如下（审计年度为2017年）：

1、盘盈ABC生产线一条；

2、A期末余额为负数。

1、被审计单位盘盈的ABC生产线系2017年12月购入，其发票于2018年1月到达部，被审计单位以此为由，未在2017年做购入固定资产的会计处理所致。我们认为该笔业务应做固定资产暂估入账处理，其如下。

借：固定资产－ABC生产线

　　贷：应付账款－c公司（暂估入账）

2、被审计单位A原材料期末余额为负数的原因是：2017年末采购的一批A原材料已验库，并被生产车间领用，但财务未做会计处理所致。我们认为应进行调整，调整分录如下。

　　贷：应付账款－D公司

1、被审计单位的提供的供应商联系方式，名称不全、地址及联系人等不完整；多个供应商地址与本公司地址较为接近；电话多数为170手机号码；

2、被审计单位以对方可能存在起诉为由，不提供函证所需信息；

3、被审计单位要求由企业发出函证。

1、要求提供完整函证信息，并对提供的信息与发票信息、查询工商信息核实，并与联系人电话沟通核实；对手机号让其提供座机电话（百度或黄页核实真伪）；

2、对于不合理理由，应考虑审计范围受限问题，尽快与及沟通；

3、注意对函证的原则，独立收发函，并考虑是否存在迹象。

回顾和总结：综上为采购与付款循环审计的应注意的问题，审计人员应从采购与付款循环的业务开始入手，了解企业的以及业务流程，可以执行及，检查内部控制的有效性；在设计相关，包括分析性程序和细节测试，包括：、检查、函证、、等，通过对过去的企业舞弊案例总结，应注意对供应商采购、入库单、采购发票、供应商信息等证据进行深入挖掘和检查，并注意相关业务发生的真实性和合理性，识别和发现是否存在，在执业过程中，应强调对审计人员的合理运用，并时刻保持清醒的头脑，对企业的合理解释应执行相关程序核实，进而将降至可接受的低水平。

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