房地产企业会计实务（2）_牛宝宝文章网房地产企业会计实务（2）专题：房地产企业会计实务第一部分 房地产企业主要会计科目 3一、会计科目 3二、新旧会计科目的衔接 6第二部分 主要科目实务及税务处理 151121 应收票据 151122 应收账款 171123 预付账款 171405 开发产品 181406 分期收款发出商品 211409 库存物资 211521 投资性房地产 221522 投资性房地产累计折旧（摊销） 221801 长期待摊费用 231811 递延所得税资产 242001 短期借款的核算 262202 应付账款 272203 预收账款 302221 应交税费 302801 预计负债 415001 开发成本 421、本科目会计分录： 422、房屋开发成本的核算 423、土地开发成本的核算 484、代建工程开发成本的核算 515、配套设施开发成本的核算 525101 开发间接费 586001 主营业务收入 636051 其他业务收入 686402 其他业务成本 696403 营业税金及附加 696601 销售费用 706801 所得税费用 72自营开发工程成本的核算 72第三部分 房地产企业现金流量表 81一、现金流量及其分类 81二、现金流量表的作用 83三、现金流量表的编制 84第四部分 房地产业相关财税法规 93中华人民共和国土地增值税暂行条例（1993） 93中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则 94[95]财税字第48号 关于土地增值税—些具体问题规定的通知 98（国税总局1995）营业税问题解答（之一）部分 100国税函[号 关于“代建”房屋行为应如何征收营业税问题的批复 103国税函【1999】第144号 关于房地产开发企业从事“购房回租”等经营活动征收营业税问题的批复 103（财政部1999）房地产开发企业财务管理的若干问题 104国税函[号 关于转让企业产权不征营业税问题的批复 106财税[号 财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知 106财税[2003]16号 财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知 107国税发[2003]89号 关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知 111国税发[2004]69号 代收住房专项维修基金是否征收营业税的问题 112国税函[号 关于加强土地增值税管理工作的通知 112国税发（2005）82号 关于进一步加强房地产税收管理的通知 113国税函[2005]83号 关于营业税若干政策问题的批复 116财税（2006）21号 财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知 116国税发[2006]31号 关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 117国税发〔号 关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题解读国税发[号.doc 125国税函[号《关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》 128国税发〔2009〕31号：《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》解读国税发（2009）31号.doc 129第五部分 案例 137房产开发企业以土地换房屋会计处理 137房地产企业自建自售的营业税筹划案例 138房地产开发有限公司营业税所得税纳税评估案例 139财税[号文政策运用案例分析 147万科房地产开发企业成本核算指导 149第一部分 房地产企业主要会计科目一、会计科目编号会计科目名称编号会计科目名称资产类负债类1001库存现金1002银行存款1012其他货币资金1101交易性金融资产2001短期借款10021012银行存款2101交易性金融负债1012其他货币资金2201应付票据1101交易性金融资产2202应付账款1121应收票据— 应付购货款— 银行承兑汇票应付工程款1122应收账款应付其他账款— 应收销售账款2203预收账款应收租赁账款— 预收购房定金应收其他账款预售收入1123预付账款2211应付职工薪酬— 预付工程款2221应交税费预付备料款— 应交营业税预付购货款应交城市维护建设税1131应收股利应交教育费附加1132应收利息应交房产税1221其他应收款应交土地使用税— 外部单位及个人应交个人所得税关联单位应交土地增值税内部员工应交所得税1231坏账准备2231应付利息1401材料采购2232应付股利1402在途物资2241其他应付款1403原材料2501长期借款1404材料成本差异2502应付债券1405开发产品2701长期应付款1406发出商品2702未确认融资费用1407商品进销差价2711专项应付款1408委托加工物资2801预计负债1409库存物资2901递延所得税负债— 专用材料5001成本类专用设备开发成本工器具— 土地征用及拆迁费1461融资租赁资产前期工程费1471存货跌价准备基础设施建设费1501持有至到期投资建筑安装工程费1502持有至到期投资减值准备公共配套设施费1503可供出售金融资产开发间接费用1511长期股权投资5101开发间接费1512长期股权投资减值准备损益类1521投资性房地产6001主营业务收入1522投资性房地产累计折旧（摊销）— 商品房销售收入1531长期应收款配套设施销售收入1601固定资产6051其他业务收入1602累计折旧— 租金收入1603固定资产减值准备处置投资性房地产收入1604在建工程6402其他业务成本1605工程物资6403营业税金及附加1606固定资产清理— 营业税城市建设维护教育附加费防洪保安费房产税（投资性房地产）土地使用税（投资性房地产）1701无形资产城市维护建设税1702累计摊销教育费附加1703无形资产减值准备土地增值税1711商誉房产税1801长期待摊费用土地使用税1811递延所得税资产6601销售费用1901待处理财产损溢— 职工薪酬展览费差旅费代销手续费销售服务费经营性租赁费通讯费诉讼费广告费现金短缺其他可计入的费用二、新旧会计科目的衔接(一）“现金”、“银行存款”、“其他货币资金”、“应收票据”、“应收股利”、“应收利息”、“应收账款”、“其他应收款”、“坏账准备”和“预付账款”科目新准则设置了“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”、“应收票据”、“应收股利”、“应收利息”、“应收账款”、“其他应收款”、“坏账准备”和“预付账款”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容基本相同。调账时，应将以上科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。（二）取消“短期投资”和“短期投资跌价准备”科目，新增“交易性金融资产”科目新准则没有设置“短期投资”和“短期投资跌价准备”科目，而设置了“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”科目，并要求分别“成本”、“公允价值变动”进行明细核算。调账时，企业应当根据新准则的划分标准将原制度中的短期投资重新划分为交易性金融资产和可供出售金融资产。企业应当按照首次执行日的公允价值自“短期投资”和“短期投资跌价准备”科目转入“交易性金融资产（或可供出售金融资产）——成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。有关“交易性金融资产”：界定：为近期出售而持有、存在活跃市场、公允价值能够计量且企业风险管理或投资策略的正式文件载明，该金融资产以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告（《金融工具确认与计量准则》第九条、第十条）。计量模式：采用公允价值计量模式。期末公允价值上升或下降，直接调增或调减“交易性金融资产”，对应计入“公允价值变动损益”科目。不提取减值准备。转换结果：转化日余额等于转换日公允价值（新余额不等于旧余额）。转换日公允价值与原账面价值的差额计入“资本公积”、“未分配利润”。（三）“应收补贴款”科目新准则没有设置“应收补贴款”科目。调账时，企业应将“应收补贴款”科目的余额转至“其他应收款”科目。（四）“物资采购”、“在途物资”、“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“材料成本差异”、“库存商品”、“商品进销差价”、“委托加工物资”、“受托代销商品”、“待摊费用”和“存货跌价准备”科目新准则设置了“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“材料成本差异”、“库存商品”、“发出商品”（采用支付手续费方式委托其他单位代销的商品，也可以单独设置“委托代销商品”科目）、“商品进销差价”、“委托加工物资”、“周转材料”（包括包装物、低值易耗品，以及建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等）、“消耗性生物资产”、“代理业务资产”（企业采用收取手续费方式受托代销的商品，可将本科目改为“受托代销商品”）和“存货跌价准备”科目，核算内容与原制度基本相同。转换时应当注意：“原材料”科目，虽然名称没有变化，但是核算范围发生了变化。如随同商品一同销售的包装材料、自制材料等，过去曾在“包装物”、“自制半成品”中核算，现在都在“原材料”科目中核算。因此，该科目余额不等于旧余额。取消了“原材料”与“库存商品”间的过渡科目——“自制半成品”，将“自制半成品”视为自制材料，计入“原材料”科目。对于房地产开发企业的开发产品也可以(可能)将其金额转入“开发产品”科目；对于农业企业收获的农产品也可以(可能)将其金额转入“农产品”科目。另外，新准则还增设了“投资性房地产”科目，对农业企业专设了“消耗性生物资产”科目。调账时，应将原存货项目中属于投资性房地产、消耗性生物资产或周转材料的金额自有关科目转入“投资性房地产”、“消耗性生物资产”科目。（五）“自制半成品”、“委托代销商品”和“分期收款发出商品”科目新准则没有设置“自制半成品”、“委托代销商品”和“分期收款发出商品”科目，而设置了“发出商品”科目。调账时，应将“自制半成品”科目的余额转入“生产成本”科目；将“委托代销商品”科目的余额转入“发出商品”科目；对“分期收款发出商品”科目的余额进行分析，其中尚未满足收入确认条件的发出商品部分转入“发出商品”科目，已经满足收入确认条件的发出商品部分转入“主营业务成本”科目。企业也可沿用“委托代销商品”科目核算委托其他单位代销的商品。（六）“待摊费用”科目新准则取消了该“资产”与“费用”要素间的过渡性科目。转化日该科目仍要根据具体内容确定其归属。属于预付款项性质的支出计入“预付账款”（如预付租金等）；属于沉没成本的，计入当期费用（如固定资产的修理费用等有余额），不能再作为“资产挂账”。但是，《企业会计准则应用指南——附录》中阐释：“企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。”如果企业在不违反会计准则的前提下，增设了“待摊费用”科目，在资产负债表中，作为“其他流动资产”列示（新报表中无“待摊费用”项目），并在附注中说明。（七）“持有至到期投资”科目该科目为新设科目。可能从过去的“短期投资”、“长期债权投资”中分离出来。判断标准：《金融工具确认与计量准则》第十一条—— 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。下列非衍生金融资产不应当划分为持有至到期投资：（一）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；（二）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；（三）贷款和应收款项。期末计价：按“摊余成本”计价，设置了“持有至到期投资减值准备”科目。列示分类：列入非流动资产。转换结果：转换日余额等于转换日账面值，就明细科目而言，新余额等于旧余额（提取减值准备后的）；就总账科目而言，新余额不等于旧余额（由于重分类的原因）。（八）“可供出售金融资产”科目判断标准：《金融工具确认与计量准则》第十八条——可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（一）贷款和应收款项。（二）持有至到期投资。（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。什么样的金融资产可指定为“可供出售金融资产”：存在活跃市场、公允价值能够取得，但从风险管理与战略投资需要不便于划分为“以公允价值计量且其变动计入当期损益”的股票、债券、基金等。计价模式：不完全的公允价值计量模式。一般情况下，期末公允价值上升或下降，直接调整“可供出售金融资产”余额，但对应计入“权益”，不提减值准备；在持有过程中，当出现减值迹象时，改按“摊余成本”计价，计提减值准备。列示分类：列入非流动资产。转换结果：转换日余额等于转换日公允价值，即新余额不等于旧余额。（九）“长期股权投资”科目新准则设置了“长期股权投资”科目，但其核算内容和核算方法与原制度相比有所变化，另外新准则还设置了“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”科目。调账时，企业应对“长期股权投资”科目的余额进行分析。对于同一控制下企业合并产生的长期股权投资，“长期股权投资——股权投资差额”科目余额全额冲销，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目；“长期股权投资——投资成本、损益调整、股权投资准备”科目余额一并转入“长期股权投资——成本”科目。对于非同一控制下企业合并产生的长期股权投资，“长期股权投资——股权投资差额”科目的贷方余额全额冲销，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目；“长期股权投资——投资成本、损益调整、股权投资准备”科目余额以及“长期股权投资——股权投资差额”科目的借方余额一并转入“长期股权投资——投资成本”科目。对合营企业、联营企业的长期股权投资，“长期股权投资——股权投资差额”科目的贷方余额全额冲销，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目； “长期股权投资——投资成本”科目余额以及“长期股权投资——股权投资差额”科目的借方余额一并转入“长期股权投资——投资成本”科目、“长期股权投资——损益调整、其他权益变动”科目余额。投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应将“长期股权投资”科目直接转至新账，也可沿用旧账。企业应当将上述三类投资相对应的长期股权投资减值准备金额自“长期投资减值准备”科目转入“长期股权投资减值准备”科目。投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且能够可靠计量其公允价值的长期股权投资，应当根据新准则的划分标准重新划分为交易性金融资产和可供出售金融资产。按照其首次执行日公允价值自“长期股权投资”和“长期股权投资减值准备”科目转入“交易性金融资产（或可供出售金融资产）——成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。（十）“长期债权投资”科目新准则没有设置“长期债权投资”科目，而设置了“交易性金融资产”、“持有至到期投资”和“可供出售金融资产”科目。调账时，企业应当按照新准则的划分标准，将原制度中的长期债权投资重新划分为交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产。属于交易性金融资产或可供出售金融资产的部分，按照其首次执行日的公允价值自“长期债权投资”和“长期投资减值准备”科目转入“交易性金融资产（或可供出售金融资产）——成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。属于持有至到期投资的部分，将“长期债权投资——面值（或本金）、溢折价、应计利息”科目的余额分别转入“持有至到期投资——投资成本、溢折价、应计利息”科目，自首次执行日改按实际利率法计算确定利息收入。已计提减值准备的，将相应减值准备的金额自“长期投资减值准备”科目转入“持有至到期投资减值准备”科目。（十一）“长期应收款”、 “应收融资租赁款”、“融资租赁资产”和“未实现融资收益”科目新准则没有设置“应收融资租赁款”科目，而设置了“长期应收款”和“未实现融资收益”科目，另外对租赁企业专设了“融资租赁资产”科目。新增“长期应收款”科目：核算企业的长期应收款项，包括融资租赁产生的应收款项、采用递延方式具有融资性质的销售商品和提供劳务等产生的应收款项等。实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，也通过本科目核算。调账时，应将“应收融资租赁款”科目的余额转入“长期应收款”科目；一般企业将“融资租赁资产”科目的余额转入“固定资产清理”科目，租赁企业则将“融资租赁资产”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账；将“未实现融资收益”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。企业采用递延方式分期收款、实质上具有融资性质的经营活动，调账时已满足收入确认条件的，应按应收合同或协议余款借记“长期应收款”科目，按其公允价值贷记“主营业务收入”等科目，按差额贷记“未实现融资收益”科目。（十二）“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”、“工程物资”、“在建工程”、“在建工程减值准备”、“固定资产清理”、“无形资产”和“无形资产减值准备”科目新准则设置了“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”、 “在建工程”、 “工程物资”、“固定资产清理”、“无形资产”和“无形资产减值准备”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。新准则没有设置“在建工程减值准备”科目，而增设了“投资性房地产”和“累计摊销”科目，对农业企业专设了“生产性生物资产”、“生产性生物资产累计折旧”和“公益性生物资产”科目，对石油天然气开采企业专设了“油气资产”、“累计折耗”和“油气资产减值准备”科目。调账时，应将“固定资产”（投资性房地产、石油天然气开采企业的油气资产除外）、“累计折旧”（采用公允价值模式计量的投资性房地产、油气资产已计提的折旧除外）、“固定资产减值准备”、 “在建工程”、 “工程物资”、“固定资产清理”、“无形资产”（投资性房地产、商誉除外）和“无形资产减值准备”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账；将“在建工程减值准备”科目的余额转入“在建工程”科目贷方。存在投资性房地产并且按照新准则采用成本模式计量的，应将投资性房地产的账面余额自“固定资产”或“无形资产”科目转入“投资性房地产”科目；投资性房地产采用公允价值模式计量的，应当按照首次执行日投资性房地产的公允价值自“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”或“无形资产”、“无形资产减值准备”科目转入“投资性房地产——成本”科目，原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。农业企业应将“生产性生物资产”和“生产性生物资产累计折旧”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账；将“公益林”科目的余额转入“公益性生物资产”科目。石油天然气开采企业应将油气资产及其累计折旧金额、减值准备金额自有关科目转入“油气资产”、“累计折耗”和“油气资产减值准备”科目。对于首次执行日满足预计负债确认条件且该日之前尚未计入资产成本的弃置费用，应增加该项资产成本，并计入预计负债；同时，将应补提的折旧（折耗）计入“累计折耗”科目，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目。（十三）、"商誉"科目新增科目，过去隶属于“无形资产”。核算企业合并中形成的商誉价值。非同一控制下企业合并中确定的商誉价值，借记本科目，贷记有关科目。商誉发生减值的，可以单独设置“商誉减值准备”科目，比照“无形资产减值准备”科目进行处理。（十四）、"递延所得税资产"科目核算内容：本科目核算企业确认的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损及税款抵减产生的所得税资产，也在本科目核算。转换结果：转换日余额为新余额。（十五）、取消"应付短期债券"科目，新增"交易性金融负债"科目新准则没有设置"应付短期债券"科目，而设置了"交易性金融负债"科目。调账时，对于企业持有的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，应按其首次执行日公允价值自"应付短期债券"等科目转入"交易性金融负债——成本"科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整"盈余公积"和"年初未分配利润"科目金额。（十六）、"应付职工薪酬"科目科目运用：本科目核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。企业（外商）按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，也在本科目核算。本科目可按“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”、“辞退福利”、“股份支付”等进行明细核算。企业发生应付职工薪酬的主要账务处理：（一）生产部门人员的职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”等科目，贷记本科目。应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬，借记“在建工程”、“研发支出”等科目，贷记本科目。管理部门人员、销售人员的职工薪酬，借记“管理费用”或“销售费用”科目，贷记本科目。（二）企业以其自产产品发放给职工作为职工薪酬的，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记本科目。无偿向职工提供住房等固定资产使用的，按应计提的折旧额，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记本科目；同时，借记本科目，贷记“累计折旧”科目。租赁住房等资产供职工无偿使用的，按每期应支付的租金，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记本科目。（三）因解除与职工的劳动关系给予的补偿，借记“管理费用”科目，贷记本科目。（四）企业以现金与职工结算的股份支付，在等待期内每个资产负债表日，按当期应确认的成本费用金额，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记本科目。在可行权日之后，以现金结算的股份支付当期公允价值的变动金额，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记本科目。企业（外商）按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，借记“利润分配——提取的职工奖励及福利基金”科目，贷记本科目。上述分配时注意事项：费用归属（遵循“受益－承担原则”）。企业发放职工薪酬的主要账务处理：（一）向职工支付工资、奖金、津贴、福利费等，从应付职工薪酬中扣还的各种款项（代垫的家属药费、个人所得税等）等，借记本科目，贷记“银行存款”、“库存现金”、“其他应收款”、“应交税费——应交个人所得税”等科目。（二）支付工会经费和职工教育经费用于工会活动和职工培训，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。（三）按照国家有关规定缴纳社会保险费和住房公积金，借记本科目，贷记“银行存款”科目。（四）企业以其自产产品发放给职工的，借记本科目，贷记”主营业务收入”科目；同时，还应结转产成品的成本。涉及增值税销项税额的，还应进行相应的处理。支付租赁住房等资产供职工无偿使用所发生的租金，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。（五）企业以现金与职工结算的股份支付，在行权日，借记本科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。（六）企业因解除与职工的劳动关系给予职工的补偿，借记本科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。（十七）、"应交税费"科目是将“应交税金”与“其他应交款”中的税费进行合并。本科目核算企业按照税法等规定计算应交纳的各种税费，包括增值税、消费税、营业税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船使用税、教育费附加、矿产资源补偿费等。企业代扣代交的个人所得税等，也通过本科目核算。（十八）、“应付利息”科目（原预提费用科目已经取消）本科目核算企业按照合同约定应支付的利息，包括吸收存款、分期付息到期还本的长期借款、企业债券等应支付的利息。本科目可按存款人或债权人进行明细核算。过去：短期借款利息通过“预提费用”科目核算；长期借款利息通过“长期借款”科目核算；长期债券利息通过“长期债券”科目核算，不区分到期一次还本付息与分期付息；新准则将前者作为“应计利息”，在“应付债券”（非流动负债）中核算，将后者作为短期负债计入“应付利息”。取消“预提费用”科目，是为了防止企业操纵利润。原“预提费用”科目余额应根据内容计入相应的负债，如不符合负债确认条件，应原渠道冲回。如有充分证据，也可以设置“预提费用”科目，编制报表时列入“其他流动负债”并在附注中说明（参加前述“待摊费用”注释）。（十九）、“代理业务负债”科目对一般企业而言，“代理业务负债”科目相当于过去的“代销商品款”科目。“代理业务负债”科目在金融行业常用。如一般企业受托代销商品业务较多，仍可以设置“代销商品款”科目（与“受托代销商品”科目形成对应关系）。编制报表时，“代理业务资产”余额与“代理业务负债”余额相抵后列报。（二十）、取消了“待转资产价值”科目过去，该科目是用来核算接受非现金资产捐赠，等待计入“资本公积”（权益的过渡性科目）。新准则取消了此科目。转换时，应将"待转资产价值"科目余额扣除应交所得税后的金额转入留存收益，并将应交所得税金额转入"递延所得税负债"科目。（二十一）、"预计负债"科目新准则设置了"预计负债"科目，但核算方法与原制度相比有所变化。调账时，应将"预计负债"科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。对于首次执行日满足预计负债确认条件的重组义务，应计入预计负债，并相应调整"盈余公积"和"年初未分配利润"科目；对于首次执行日满足预计负债确认条件且该日之前尚未计入资产成本的弃置费用，应计入预计负债，并增加资产成本。（二十二）、“递延收益”科目《会计科目和主要账务处理》中规定：本科目核算企业确认的应在以后期间计入当期损益的政府补助（由于政府补助的特殊性，及政策性、条件性，决定了“未确认收益”的负债性）。过去，“政府补助”计入“补贴收入”（该科目已经取消）。新准则将政府补助区分为与资产相关、与收益相关：——“与资产相关的政府补助”，在资产使用寿命期内分期确认收益；——“与收益相关的政府补助”又区分为与过去相关、与未来相关：前者确认当期收益（营业外收入）；后者确认递延收益，分期转入营业外收入。应特别说明的是，根据《关于印发&关于企业收取的一次性入网费会计处理的规定&的通知》（财会(2003)16 号）及《租赁准则解释》中“递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）”等规定，该科目适用范围应当扩大。（二十三）、“专项应付款”科目本科目核算内容已经变化。现在用于核算企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项（可按资本性投资项目进行明细核算）。企业收到或应收的资本性拨款，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。将专项或特定用途的拨款用于工程项目，借记“在建工程”等科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。工程项目完工形成长期资产的部分，借记本科目，贷记“资本公积——资本溢价”科目；对未形成长期资产需要核销的部分，借记本科目，贷记“在建工程”等科目；拨款结余需要返还的，借记本科目，贷记“银行存款”科目。上述资本溢价转增实收资本或股本，借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。（二十四）、“长期借款”、“长期债券”、“长期应付款”科目因为“应付利息”分离等因素影响，转换日余额不等于旧余额。（二十五）、“未确认融资费用”科目本科目核算企业应当分期计入利息费用的未确认融资费用。（二十六）、“递延所得税负债”科目核算内容：本科目核算企业确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。转换结果：“递延所得税负债”不同于过去的“递延税款”科目（原科目核算收入、费用的时间性差异）。因此，转换日余额为新余额。（二十七）、权益科目“已归还投资”科目：该科目并入“实收资本”科目（作为减项明细科目）。“资本公积”、“盈余公积”“利润分配”科目：转换日余额不等于旧余额，由于新旧准则差异的追溯调整导致。增设“库存股”科目（报表列示为减项）：本科目核算企业收购、转让或注销的本公司股份金额。本科目期末借方余额，反映企业持有尚未转让或注销的本公司股份金额。“资本公积”明细科目变为：分别“资本溢价（股本溢价）”、“其他资本公积”进行明细核算。“盈余公积”明细科目变为：分别“法定盈余公积”、“任意盈余公积”进行明细核算。外商投资企业还应分别“储备基金”、“企业发展基金”进行明细核算。中外合作经营在合作期间归还投资者的投资，应在本科目设置“利润归还投资”明细科目进行核算。第二部分主要科目实务及税务处理1121 应收票据本科目核算因转让、销售开发产品等收到的银行承兑汇票。1、本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目001收到因转让、销售开发产品等收到的银行承兑汇票本科目 — 银行承兑汇票（付款人）预收账款 — 预售收入（购房人）002背书转让银行承兑汇票预付账款 — 预付工程款（××单位）预付购货款（××单位）本科目 — 银行承兑汇票（付款人）003持未到期的汇票向银行贴现按实际收到的金额银行存款按贴现息财务费用按汇票的票面金额本科目 — 银行承兑汇票（付款人）004汇票到期按实际收到的金额银行存款按汇票的票面金额同上本科目按开出的银行承兑汇票的单位进行明细核算。注：应设置“应收票据备查簿”，逐笔登记汇票的种类、号数和出票日、票面金额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、贴现日、贴现率和贴现净额以及收款日和收回金额等资料。汇票背书转让、贴现或到期结清票款后，在备查簿中应予注销。本科目期末借方余额，反映持有的银行承兑汇票的票面金额。2、核算实务应付票据是由收款人或付款人（或承兑申请人）签发，由承兑人允诺在一定时期内支付一定款额的书面证明。它是在工程价款结算和材料、设备等商品购销活动中由于采用商业汇票结算方式而发生的。对于卖方当事人来说，在采用商业承兑汇票的情况下，承兑人应为付款人，承兑人对这项债务在一定时期内支付的承诺，作为企业的一项负债；在采用银行承兑汇票的情况下，承兑人虽为银行，但由银行承兑的票据，只是为收款方按期收回债权提供了可靠的信用保证，对付款人或承兑申请人来说，不会由于银行承兑而使这项负债消失。因此，即使是由银行承兑的汇票，付款人或承兑申请人的偿付义务依然存在，应将其作为一项负债。按照银行结算办法的规定，商业汇票的承兑期限最长不超过九个月。因此，应付票据应归于流动负债进行管理和核算。开发企业对外发生债务时所承兑、开出的商业承兑汇票和银行承兑汇票，应在“应付票据”科目进行核算，并在“应付票据备查簿”中详细登记每一应付票据的种类、编号、签发日期、到期日、票面金额、合同交易号、收款人姓名或单位名称，以及付款日期和金额。应付票据按是否带息分为带息应付票据和不带息应付票据。由于应付票据的期限较短，无论是否带息，一般都按其面值记账。对于带息应付票据，考虑到票据期限不长，利息金额不大，为简化核算手续，一般也不按期预计利息，而是采用于票据到期支付利息时，一次记入“财务费用”科目的方法。根据上述会计处理原则，开发企业开出承兑汇票或以承兑汇票抵付应付账款时，应记入“物资采购”、“应付账款”等账户的借方和“应付票据”科目的贷方：借：物资采购×××应付账款×××贷：应付票据×××支付银行承兑汇票的手续费时，应记入“财务费用”科目的借方和“银行存款”科目的贷方：借：财务费用×××贷：银行存款×××收到银行支付票据面值和利息的通知时，应记入“应付票据”、“财务费用”科目的借方和“银行存款”科目的贷方：借：应付票据×××财务费用×××贷：银行存款×××如果应付票据到期开发企业不能如数偿还这项负债，由于此时的应付票据已经逾期，债权人不能据以作为索取债务的凭证。开发企业由于票据的期限已过，再保留在应付票据科目中已不能真实反映企业的情况，因此，应将它作为应付票据入账的金额转入“应付账款”科目。1122 应收账款本科目核算因转让、销售和结转开发产品，提供出租房屋等经营活动应收取的款项。1、本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目005发生应收账款按应收金额本科目 — 应收销售账款（债务人）应收租赁账款（债务人）应收其他账款（债务人）按确认的营业收入主营业务收入其他业务收入006收回应收账款银行存款本科目 — 应收销售账款（债务人）应收租赁账款（债务人）应收其他账款（债务人）007改用银行承兑汇票结算应收票据 — 银行承兑汇票（付款人）同上008确实无法收回的应收款项（按管理权限报经批准后作为坏账）坏账准备同上本科目按应收销售账款、应收租赁账款、应收其他账款和债务人进行明细核算。本科目期末借方余额，反映尚未收回的应收账款。1123 预付账款本科目核算按合同规定预付给承包单位的工程和备料款项，或预付给供应单位的购货款项。本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目009预付给承包单位的工程和备料款本科目 — 预付工程款（××单位）预付备料款（××单位）银行存款010结算工程价款按工程价款结算账单开发成本 — 建筑安装工程费应付账款 — 应付工程款（债权人）同时扣回预付的工程和备料款应付账款 — 应付工程款（债权人）本科目 — 预付工程款（××单位）预付备料款（××单位）011预付给供应单位的购货款本科目 — 预付购货款（××单位）银行存款012收到所购物资按应计购入物资成本的金额开发成本 — 建筑安装工程费库存物资 — 专用材料（××材料）专用设备（××设备）工器具（××工器具）按应支付的金额本科目 — 预付购货款（××单位）补付的款项本科目 — 预付购货款（××单位）银行存款退回多付的款项同上作相反会计分录本科目按预付工程款、预付备料款、预付购货款和债务人进行明细核算。本科目期末借方余额，反映预付的款项。1405 开发产品本科目核算已完开发产品的实际成本。开发产品 —— 指已完成全部开发过程，已验收合格合乎设计标准，可依合同规定的条款移交购货单位，或作为商品对外销售的产品。本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目013开发的产品达到预定可销售状态（竣工验收）本科目开发成本014期末结转对外转让、销售和结算的开发产品的实际成本主营业务成本 — 商品房销售成本本科目015开发产品转换为自用固定资产固定资产 — 非经营用固定资产同上开发的营业性配套设施用于从事第三产业经营用房固定资产 — 经营用固定资产同上016开发产品转换为投资性房地产投资性房地产同上本科目按开发产品的种类和对象进行明细核算。本科目期末借方余额，反映尚未转让、销售和结算的开发产品的实际成本。开发产品成本的内容为了加强开发产品成本的管理，降低开发过程耗费的活劳动和物化劳动，提高企业经济效益，必须正确核算开发产品的成本，在各个开发环节控制各项费用支出。要核算开发产品的成本，必须明确开发产品成本的种类和内容。开发产品成本是指房地产开发企业在开发过程中所发生的各项费用支出。开发产品成本按其用途，可分为如下四类：1．土地开发成本指房地产开发企业开发土地（即建设场地）所发生的各项费用支出。2 .房屋开发成本指房地产开发企业开发各种房屋（包括商品房、出租房、周转房、代建房等）所发生的各项费用支出。3. 配套设施开发成本指房地产开发企业开发能有偿转让的大配套设施及不能有偿转让、不能直接计入开发产品成本的公共配套设施所发生的各项费用支出。4．代建工程开发成本指房地产开发企业接受委托单位的委托，代为开发除土地、房屋以外其他工程如市政工程等所发生的各项费用支出。以上四类开发产品成本，在核算上将其费用分为如下六个成本项目：1．土地征用及拆迁补偿费或批租地价指因开发房地产而征用土地所发生的各项费用，包括征地费、安置费以及原有建筑物的拆迁补偿费，或采用批租方式取得土地的批租地价。2．前期工程费指土地、房屋开发前发生的规划、设计、可行性研究以及水文地质勘察、测绘、场地平整等费用。3．基础设施费指土地、房屋开发过程中发生的供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、绿化、环卫设施以及道路等基础设施费用。4．建筑安装工程费指土地房屋开发项目在开发过程中按建筑安装工程施工图施工所发生的各项建筑安装工程费和设备费。5.配套设施费指在开发小区内发生，可计入土地、房屋开发成本的不能有偿转让的公共配套设施费用，如钢炉房、水塔、居委会、派出所、幼托、消防、自行车棚、公厕等设施支出。6.开发间接费指房地产开发企业内部独立核算单位及开发现场为开发房地产而发生的各项间接费用，包括现场管理机构人员工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。从上可以看出：构成房地产开发企业产品的开发成本，相当于工业产品的制造成本和建筑安装工程的施工成本。如要计算房地产开发企业产品的完全成本，还要计算开发企业（公司本部）行政管理部门为组织和管理开发经营活动而发生的管理费用、财务费用，以及为销售、出租、转让开发产品而发生的销售费用。管理费用、财务费用和销售费用，也叫期间费用。它们绝大部分都是经营期间的费用开支，与开发工程量的关系并不十分密切，如果将期间费用计入开发产品成本，在开发产品开发和销售、出租、转让不同步的情况下，就会增加开发产品的成本，特别是在开发房地产滞销时期，将滞销期间发生的管理费用、财务费用和销售费用计入当期开发产品成本，就会使企业造成大量的潜亏，不能及时反映企业的经营状况。同时，将期间费用计入开发产品成本，不但要增加核算的工作量，也不利于正确考核企业开发单位的成本水平和成本管理责任。因此，现行会计制度中规定将期间费用计入当期损益，不再计入开发产品成本，也就是说，房地产开发企业开发产品只计算开发成本，不计算完全成本。房地产企业开发产品完工的确认国家税务总局《关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复》（国税函〔号）规定，根据国家税务总局《关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知》（国税发〔2006〕31号）要求，房地产开发企业建造、开发的产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时，均应视为已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品的计税成本，并计算此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际毛利额，同时实际毛利额与对应的预计毛利额之间的差额，计入当年（完工年度）的应纳税所得额。房地产开发企业出租开发产品的核算出租开发产品是指用于出租经营的土地和房屋等开发产品。它们的盈利是以收取租金的方式逐步实现的。为核算企业出租经营的土地、房屋等使用及摊销情况，开发企业应设置“1295出租开发产品”总分类账户，并下设“出租产品”和“出租产品摊销”两个二级账户。其中：“出租产品”二级账户核算出租开发产品的原始价值，借方登记出租的土地及房屋的原始价值，贷方登记改变出租开发产品用途对外销售的出租开发产品的原始价值。借方余额反映实际出租的土地、房屋的原始价值。“出租产品摊销”二级账户核算实际出租的开发产品的摊销价值，贷方登记按月计提出租产品的摊销价值，借方登记改变出租产品用途，对外销售出租产品时冲销的出租开发产品的已摊销价值。贷方余额反映实际出租的土地、房屋等出租开发产品累计摊销价值。对于出租的土地和房屋，企业应建立“出租产品卡片”，按出租产品的类别、土地（或房屋）的编号、承租单位等进行明细核算，详细记录出租产品的地点、结构、层次、面积、租金单价等情况。1、出租开发产品增加的核算。企业开发完成的用于出租的土地和房屋，应于签订出租合同、协议后，按土地和房屋的实际成本，借记“出租开发产品——出租产品”账户，贷记“开发产品”账户。2、出租开发产品摊销的核算。出租开发产品在租赁经营期间，由于损耗等原因，其价值会逐渐减少。企业应根据出租开发产品的原始价值、净残值和预计摊销年限，计算其损耗价值，并按月摊销计入主营业务成本。出租开发产品摊销额的计算公式如下：出租开发产品年摊销率=（1-净残值率）/预计摊销年限×100%出租开发产品月摊销率=出租开发产品年摊销率÷12出租开发产品月摊销额=应计提摊销的出租开发产品原始价值×该出租开发产品月摊销率企业按月计提出租产品摊销时，借记“主营业务成本——出租产品”账户，贷记“出租开发产品——出租产品摊销”账户。3、出租开发产品修理的核算。出租开发产品在租赁期间发生的修理支出，数额不大的直接计人“主营业务成本——出租产品”账户，若数额较大，为了均衡各月的成本负担，可先在“待摊费用”账户核算，再分期摊人“主营业务成本——出租产品”账户。4、出租开发产品减少的核算。企业改变出租产品用途，将其作为商品对外销售，应于销售实现时按售价借记“银行存款”或“应收账款”账户，贷记“主营业务收入——商品房销售”账户；同时，按出租产品摊余价值借记“主营业务成本”账户，按出租产品累计已提摊销额借记“出租开发产品——出租产品摊销”账户，按出租产品原始价值贷记“出租开发产品——出租产品”账户。例：某房地产企业将原租赁经营的房屋对外销售，双方协议作价为1200000元，该房屋账面原值为2000000元，账面累计已提摊销额为1 000 000元，现企业已收到一张金额为1 200 000元的支票并将房屋移交买主。①收到房屋销售款时：借：银行存款 1 200000贷：主营业务收入——商品房销售 1 200 000②房屋销售当月末结转其销售成本时：借：主营业务成本——商品房销售 1 000000出租开发产品——出租产品摊销1000000贷：出租开发产品——出租产品 20000001406 分期收款发出商品本科目核算以分期收款方式销售开发产品的实际成本。注：按合同约定的收款日期确定销售收入的实现。按开发产品全部销售成本占全部销售收入的比例计算结转的销售成本。本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目017签订分期收款销售合同，开发产品业已移交本科目开发产品018按合同约定的期限收取销售款银行存款应收账款 — 应收销售账款（债务人）主营业务收入 — 商品房销售收入同时，结转销售成本主营业务成本 — 商品房销售成本本科目本科目按开发产品的种类和对象进行明细核算。本科目期末借方余额，反映尚未结转的发出商品的实际成本。1409 库存物资本科目核算为开发产品准备的各种物资的实际成本。本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目019收到所购物资按应计购入物资成本的金额本科目 — 专用材料（××材料）专用设备（××设备）工器具（××工器具）按应支付的金额预付账款 — 预付购货款（××单位）补付的款项预付账款 — 预付购货款（××单位）银行存款退回多付的款项同上作相反会计分录020领用物资开发成本 — 基础设施建设费（××项）公共配套设施费（××项）建筑安装工程费（建筑工程费）建筑安装工程费（安装工程费）本科目 — 专用材料（××材料）专用设备（××设备）工器具（××工器具）本科目按专用材料、专用设备和工器具等进行明细核算。本科目期末借方余额，反映为开发产品准备的各种物资的实际成本。1521 投资性房地产本科目核算采用成本模式计量的投资性房地产的成本。本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目021开发产品转换为投资性房地产本科目开发产品022处置投资性房地产银行存款其他业务收入按投资性房地产的累计折旧投资性房地产累计折旧（摊销）按投资性房地产的账面余额本科目按其差额其他业务成本本科目按投资性房地产的类别和项目进行明细核算。本科目期末借方余额，反映采用成本模式计量的投资性房地产成本。1522 投资性房地产累计折旧（摊销）本科目核算投资性房地产的累计折旧。本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目023月末计提折旧其他业务成本本科目024处置投资性房地产银行存款其他业务收入按累计折旧本科目按账面余额投资性房地产按其差额其他业务成本本科目按投资性房地产的类别和项目进行明细核算。本科目期末借方余额，反映投资性房地产的累计折旧额。1801 长期待摊费用长期待摊费用，是指企业已经支出，不能全部计入当年损益，需在1年以上分期摊销的各项费用，包括固定资产大修理支出、租入固定资产改良支出、开办费、不能由股票溢价和发行股票冻结期间利息收入抵销的股票发行费用等。由于这些费用不同于列作流动资产需在1年或1年以内摊销的待摊费用，在会计中将它另行设置“递延资产”或“长期待摊费用”科目（采用企业会计制度的开发企业在“长期待摊费用”科目）进行核算，发生时将它记入“递延资产”或“长期待摊费用”科目的借方。固定资产大修理支出采用摊销方法核算的，实际发生的大修理支出，应在大修理间隔期内平均摊销。如两次大修理的间隔期为3年，就应在36个月内平均摊销。以经营租赁方式租入固定资产改良支出，应在租赁期限与租赁资产尚可使用年限两者孰短的期限内平均摊销。在摊销固定资产大修理支出和租入固定资产改良支出时，应按受益对象分摊摊入工程施工成本、开发成本、管理费用，作如下分录入账：借：工程施工×××开发成本×××管理费用×××贷：长期待摊费用×××企业在筹建期间发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费，以及不计入固定资产价值的借款利息等，在发生时，应记入“递延资产”或“长期待摊费用”科目的借方。至于分期摊销还是一次转销，则有较大的分歧。房地产开发企业会计制度根据企业财务通则规定：开发费自投产营业之日起，按照不短于5年的期限分期摊销。企业会计制度规定：开办费一次计入开始生产经营当月的损益。将开办费一次计入开始生产经营的当月损益，虽符合会计谨慎性原则，但在开发企业开始经营时，一般不可能有经营收入，这样就会使开业当月发生较大亏损，这在核算上有失公允。不论分期摊销还是一次摊销，开办费均应将它自“递延资产”或“长期待摊费用”科目的贷方转入“管理费用”科目的借方。作如下分录入账：借：管理费用×××贷：长期待摊费用×××股份有限公司委托其他单位发行股票支付的手续费或佣金等相关费用，减去股票发行冻结期间的利息收入后的余额，从发行股票的溢价中不够抵销的，或者无溢价的，若金额较大，按照企业会计制度的规定，应先记入“长期待摊费用”科目，在不超过2年的期限内平均摊销，计入管理费用；若金额不大，可直接计入当月管理费用。“长期待摊费用”科目应按费用的种类设置明细分类账，期末借方余额，反映企业尚未摊销的各项递延资产或长期待摊费用，在会计报表附注中，应按费用项目披露其摊余价值、摊余期限、摊销方式等。1811 递延所得税资产房地产销售是指房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行的销售。房地产销售与一般的销售商品类似，所以应按销售商品确认收入的原则确认其销售收入的实现。当然，如果房地产经营商事先与买方签订合同（该合同是不可撤消的），按合同要求开发房地产的，应作为建造合同，按建造合同的处理原则进行处理。按照企业会计制度，房地产的法定所有权转移给买方，通常表明其所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确认销售收入。但也可能出现法定所有权转移后，所有权上的风险和报酬尚未转移的情况。如：1、卖方根据合同规定，仍有责任实施重大行动，例如工程尚未完工。在这种情况下，企业应在所实施的重大行动完成时确认收入。2、合同存在重大不确定因素，如买方有退货选择权的销售。企业应在这些不确定因素消失后确认收入。3、房地产销售后，卖方仍有某种程度的继续涉入，如销售回购协议，卖方保证买方在特定时期内获得投资报酬的协议等。在这些情况下，企业应分析交易的实质，确定是否作销售处理，如作销售处理，卖方在继续涉入的期限内不应确认收入。在确认收入时，房地产企业还应考虑价款收回的可能性，估计价款不能收回的，会计上不确认收入；已经收回部分价款的，只将收回的部分确认为收入。根据税收政策规定，对正常的销售不动产发生退款（如销售退回发生的退款），凡该项退款已征收过营业税的，允许退还已征税款，也可以从纳税人以后的营业额中冲减。但对房地产开发公司采用“购房回租”（即与购房者签订“商品房买卖合同书”，将商品房卖给购房者；同时，根据合同约定的期限，在一定时期后，又将该商品房购回） 、“售后回购”等形式，进行促销经营活动，根据《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则的规定，对房地产开发公司和购房者均应按“销售不动产”税目征收营业税。并且税收政策明确规定：对纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。也就是说，对房地产纳税人，不论销售房屋是否将会形成事实，只要纳税人一旦收到预收款（包括预收的定金）就已形成了纳税义务，纳税人应当就预收款按“销售不动产”申报缴纳营业税，待纳税人索取取得营业收入的凭据后，将剩余的部分税金按规定再进行申报缴纳。显然，企业会计制度对销售收入的确认时间与营业税纳税义务的实现时间存在着时间性差异。由于会计上对收入确认时间与营业税应税收入确认的时间不同步，形成了税金先缴，收入滞后，特别是不同年度下，会造成收入与成本、费用不相配比。为克服这种问题，在税金的计提上，房地产企业可参照所得税时间性差异的规定，引入“纳税影响会计法”的核算办法，用“递延税款”科目进行过渡，既可保证会计核算的配比原则，又确保了会计信息的质量要求。具体作法是：按预收款计算应计提的税金借记“应交税金”，贷记“递延税款”科目，“递延税款”待以后会计确认收入时再分期转回。在转回时作会计分录为借：“主营业务税金及附加”，贷：“递延税款”、“应交税金”（销售不动产或转让土地使用权应交税金减去累计已计提的税金）。税金入库时，借：“应交税金”， 贷：“银行存款”。房地产开发商所建建筑如果是属“自建行为”，在销售时还应当补征“建筑”营业税。而根据（财法字[1993]40号）文规定：“自建行为的纳税义务时间，为其销售自建建筑物并收讫营业额或者取得索取营业额的凭据的当天。”，显然，建筑业营业税应税收入的实现时间又存在着与会计收入确认时间不尽相同的地方。对此形成的时间性差异，也同样可采取上述的会计核算方法。对会计核算上不确认收入，而在税收上作为应税收入的实现，其应当缴纳营业税等通过上述的核算方法后，可以达到收入与成本、费用的配比。但按企业所得税的规定，对纳税人缴纳的营业税、城建税、教育费附加等是可以在当期进行税前扣除的，如此一来，又直接影响企业所得税的应纳税所得额。对由于税法与会计制度在确认费用的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额的时间上的差异，房地产企业可采取以下两种方法中的任一种方法，并且一旦确定，不得随意改变：一种方法是“应付税款法”。应付税款法是指不确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期计算的应交所得税确认为当期所得税费用的方法。使用应付税款法的，房地产企业只需在年度企业所的税纳税申报时，对按营业税政策规定当期计提应缴的营业税等超过或低于当期“主营业务税金及附加”科目余额部分相应调减或调增应纳税所得额。企业按规定应缴纳的企业所得税作会计分录为借：“所得税”，贷：“应交税金—应交所得税”。另一种方法是“纳税影响会计法”。纳税影响会计法是指企业确认时间性差异对所得税的影响的合计，确认为当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计，确认为当期所得税费用的方法。即通过“递延税款”科目。对按营业税政策规定当期计提应缴的营业税等超过当期“主营业务税金及附加”科目余额部分相应调整应纳税所得额，计算应缴纳的企业所得税记入“递延税款”的贷方；反之，对按营业税政策规定当期计提应缴的营业税等低于当期“主营业务税金及附加”科目余额部分相应调整应纳税所得额，计算应缴纳的企业所得税记入“递延税款”借方。2001 短期借款的核算按照现行会计制度的规定，短期借款是指企业借入的期限在一年以内的各种借款，包括流动资金借款等。房地产开发企业流动资金借款在1990年以前叫土地开发及商品房借款，它是开发企业为补充房地产开发所需流动资金而向银行借人的款项。开发企业申请借款时，一般应符合下列条件：开发小区或开发项目符合城市建设总体规划要求；小区内规划设计已经有关机关批准；有相应的开发方案或可行性研究报告；开发项目进度已达到规定的要求；有偿还借款本息的能力，并对借款提供符合国家规定的担保。企业可用自有财产或开发产品作为借款的抵押，也可由第三方保证人提供保证。借款合同签订后，开发企业应及时向银行提送用款计划。银行按计划用款时间，将贷款从贷款户转入企业的存款户，并开始按规定贷款利率计息。利息一般按季结算，借款期限一般不得超过两年。由于现行会计制度规定短期借款只能是期限一年以内的借款，因此对借入的流动资金借款就要根据借款期限在一年以内还是在一年以上，分别记入“短期借款”或“长期借款”科目。当然，根据开发产品开发经营周期较长的特点，对期限超过一年的流动资金借款，如属经营周期内偿还的债务，仍可考虑将它列作短期借款。凡借入的短期借款，应在银行将贷款转入企业的存款户时，记入“银行存款”科目的借方和“短期借款”科目的贷方：借：银行存款×××贷：短期借款×××对于银行借款的利息，在开发产品完工以前，计入开发成本，记入“开发间接费用”科目；在开发产品完工以后，计入当期损益，记入“财务费用”科目。如果借款数额不大，对按季结算的借款利息，可在收到银行计息通知时，直接计入开发成本，记入“开发间接费用”科目的借方和“银行存款”科目的贷方：借：开发间接费用×××贷：银行存款×××如果借款数额较大，也可考虑采取待摊的办法，在收到银行计息通知时，记入“待摊费用”科目的借方和“银行存款”科目的贷方：借：待摊费用×××贷：银行存款×××再按月将它分摊记入“开发间接费用”科目的借方和“待摊费用”科目的贷方：借：开发间接费用×××贷：待摊费用×××短期借款到期偿还时，应记入“短期借款”科目的借方和“银行存款”科目的贷方：借：短期借款×××贷：银行存款×××2202 应付账款本科目核算因购买材料、商品和接受劳务等经营活动应支付的款项。本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目025结算工程价款按工程价款结算账单开发成本 — 建筑安装工程费本科目 — 应付工程款（债权人）同时扣回预付的工程和备料款本科目 — 应付工程款（债权人）预付账款 — 预付工程款（××单位）预付备料款（××单位）026支付给承包单位的工程款同上银行存款本科目按应付购货款、应付工程款、应付其他账款和债权人进行明细核算。本科目期末贷方余额，反映尚未支付的应付账款余额。发包开发工程及其价款结算的核算房地产开发企业的基础设施和建筑安装等工程的施工，如不采用自营方式，可以采用发包方式。对发包的基础设施和建筑安装工程，一般采用招标、议标方式，通过工程公开招标或邀请施工企业议标，将工程发包给施工企业的，按工程标价进行结算。开发企业要根据工程承包合同条例的规定，同承包工程的施工企业签订工程承包合同。承包合同是发包开发企业和承包施工企业为了完成承发包工程，根据批准的设计文件和中标标函内容所签订，明确双方相互权利、义务关系的协议。它一般应具备以下主要内容：（l）工程名称和地点；（2）工程范围和内容；（3）开、竣工日期；（4）工程质量、保修期及保修条件；（5）工程造价；（6）工程价款的支付、结算及交工验收办法；（7）设计文件和技术资料提供日期；（8）材料、设备的供应和进场期限；（9）双方相互协作事项和违约责任等。开发企业应将承包合同副本送开户银行作为结算工程价款的依据。㈠、工程价款结算的办法开发企业与施工企业在工程承包合同中规定的工程价款的结算，应根据国家有关工程价款结算办法，结合当地的有关规定具体确定。从目前各个地区所采用的工程价款结算办法来看，归纳起来，主要有如下三种。1、按月结算就是按照每月实际完成的分部分项工程进行结算。因为建筑安装工程等虽具有个体性的特点，但不同的工程，都是由一定的分部分项工程构成的。每一个分部分项工程，都有一定的施工内容、质量标准和统一的计量单位，并在短期内可以完成。国家为了管理工程造价而制订的工程预算定额和地区预算造价，都是以分部分项工程为基础的。因此，根据经验收合格的各月份的已完分部分项工程的工程数量和预算单价等计算的工程造价，就是各该月份应结算和支付的工程款。如果招标出包工程，工程标价与工程造价不同时，应按工程标价占工程预算造价的百分比进行调整计算。在具体做法上，各个地区也不尽相同，目前一般都实行月中预付、月终结算，即在月中按照当月施工计划所列的工作量一半预付，月末（实际为下月初）按照各工程当月实际完成工作量（即预算造价或调整计算后的工程标价）扣除月中预付款后进行结算。2、分段结算就是将一个单位工程按形象进度划分为几个阶段（部位），如基础、结构、装饰、竣工等；按照完成阶段，分段验收结算工程价款。分段结算也可按月预付工程款，即在月中按照当月施工计划工作量预付，于工程阶段完成验收后按分段工程预算造价或调整计算后的工程标价扣除预付款后进行结算。3、竣工一次结算开发项目或单项工程施工工期在12个月以内，或者工程承包合同价值较小的，可以实行工程价款每月月中预支、竣工后一次结算。即在工程开工后，每月按当月施工计划所列工作量预付工程款，于工程竣工验收后按工程承包合同价值扣除预付工程款后进行结算。不论采用何种结算办法，施工期间结算的工程价款一般都不得超过承包工程合同价值的95％。结算双方可以在5％的幅度内协商确认尾款比例，并在工程承包合同中订明。尾款应专户存入银行，候工程竣工验收后清算。但如承包施工企业已向开发企业出具履约保函或有其他保证的，可以不留工程尾款。又由承包施工企业储备工程施工所需主要建筑材料、结构件时，发包开发企业可根据承包施工企业的要求，在签订工程承包合同后按年度发包工程总值的一定比例向承包施工企业预付备料款，干后期以抵充工程价款的形式陆续扣回。在实际工作中，预付备料款的额度和扣回办法，在各个地区并不完全相同，当材料储备天数为4个月、材料费比重占工程造价75％的情况下，预付备料款的额度应为当年工程价值的25％。在累计已完工程价值达到当年发包工程价值的50％时，就可将超过发包工程价值50％部分的工程价款的50％，抵作预付备料款扣回。这样，到工程完工，扣回相当于发包工程价值25％（50％X50％）的全部预付备料款。不过随着生产资料的开放，施工所需的建筑材料、结构件，一般均可从当地市场随时采购，今后也就没有必要再预付备料款了。㈡、应付工程款和预付备料软、工程款的核算开发企业与施工企业有关发包工程款和预付备料款、工程款的核算，应在“应付账款——应付工程款”和“预付账款——预付承包单位款”两个账户进行。开发企业按照规定预付给承包施工企业的备料款和工程款，应记入“预付账款——预付承包单位款”账户的借方；按照工程价款结算账单应付给承包施工企业的工程款，应记入“开发成本——房屋开发成本”等账户的借方和“应付账款——应付工程款”账户的贷方。如有扣除应付工程款的预付备料款和预付工程款时，应将扣回的预付备料款和预付工程款记入“预付账款——预付承包单位款”账户的贷方，“应付账款——应付工程款”账户的贷方仅记减去扣回预付备料款和预付工程款后的应付账款。支付工程款时，记入“应付账款——应付工程款”账户的借方和“银行存款”等账户的贷方。如上述某开发企业某项发包工程年度合同总值为600 000元，按照合同规定开工前应付预付备料款150 000元，则在用银行存款支付时，应作如下分录入账：借：预付账款——预付承包单位款150 000贷；银行存款 150 0009月份根据施工企业当月施工计划所列工作量的二分之一即35000元，用银行存款预付工程款时，应作：借：预付账款——预付承包单位款 35 000贷：银行存款35 00010月初根据施工企业提出9月份工程价款结算账单中的已完工程价值为75 000元，减去应扣回预付备料款 18 000元。月中预付工程款35 000元，尚应支付工程款 22 000元（75000元一18 000无一35000元），应作：借：开发成本 75 000贷：预付账款——预付承包单位款53 000应付账款——应付工程款22 000用银行存款支付应付工程款时，应作：借：应付账款——应付工程款 22 000贷：银行存款22 0002203 预收账款本科目核算按合同规定预收购房单位或个人的购房定金和预售收入。本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目027收到因转让、销售开发产品等而预收的定金和预售收入银行存款本科目 — 预收购房定金（购房单位或个人）预售收入（购房单位或个人）028收到因转让、销售开发产品等而收到的银行承兑汇票应收票据 — 付款人本科目 — 预售收入（购房单位或个人）029商品房移交购房单位或个人按商品房销售价应收账款 — 应收销售账款（债务人）主营业务收入 — 商品房销售收入配套设施销售收入同时结转预收购房定金和预售收入本科目 — 预收购房定金（购房单位或个人）预售收入（购房单位或个人）应收账款 — 应收销售账款（债务人）本科目按预收购房定金、预售收入和购房单位或个人进行明细核算。本科目期末贷方余额，反映预收的款项。2221 应交税费本科目核算按税法等规定计算应交纳的各种税费，包括营业税、城市维护建设税、教育费附加、房产税、土地增值税、个人所得税、土地使用税、所得税等。本科目会计分录：编号交易或事项会计分录借方科目贷方科目030期末按预收购房的定金和预售的收入计算应交的营业税和土地增值税营业税金及附加本科目 — 应交营业税应交土地增值税按投资性房地产的租金收入或其他经营性收入计算应交的营业税和房产税同上本科目 — 应交营业税应交房产税031期末，按应交营业税额计算应交的城市维护建设税、教育费附加和防洪保安费等同上本科目 — 应交城市维护建设税应交教育费附加应交防洪保安费032期初，缴纳营业税金及附加本科目 — 应交营业税应交城市维护建设税应交教育费附加应交土地增值税应交防洪保安费银行存款033期末，按预收购房的定金和预售的收入计算应交所得税（预缴）递延所得税资产 － 预售收入预交所得税注：＝（预收购房定金 ＋ 预售收入）×预计毛利率（20％）× 税率所得税费用 — 递延所得税费用注：＝（期间费用 ＋ 营业税金及附加）× 税率本科目 — 应交所得税注：＝递延所得税资产 － 所得税费用034期初，缴纳所得税本科目 — 应交所得税银行存款035清算土地增值税和所得税应补交土地增值税营业税金及附加本科目 — 应交土地增值税期初，补交土地增值税本科目 — 应交土地增值税银行存款应退回土地增值税同上营业税金及附加收到退回的土地增值税银行存款本科目 — 应交土地增值税按应纳税所得额计算所得税所得税费用 — 当期所得税费用本科目 — 应交所得税结转递延所得税资产本科目 — 应交所得税递延所得税资产补交所得税同上银行存款收到退回的所得税同上作相反会计分录本科目按应交营业税、应交所得税、应交土地增值税、应交城市维护建设税、应交房产税、应交土地使用税、应交教育费附加、应交防洪保安费、应交个人所得税、应交个人防洪保安费等进行明细核算。本科目期末贷方余额，反映尚未交纳的税费。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及相关规定，目前可以收集到及可选用的不征、免征、暂免以及减征土地增值税的政策不是很多，归纳起来主要有以下三个方面内容。土地增值税税收政策一、不征收土地增值税的对象，包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为和房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途，产权未发生转移的，不征收土地增值税。二、给予免征的条件或情形有两个。（1）纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的。（2）因国家建设需要依法征用、收回的房地产。包括因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的。三、可以暂缓征收土地增值税的情况有3种。（1）对非房地产开发经营企业，以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时（对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税）。（2）对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的（建成后转让的，应征收土地增值税）。（3）在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的。此外，还有一些针对居民个人的土地增值税优惠，如个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满5年或5年以上的，免予征收土地增值税；居住满3年未满5年的，减半征收土地增值税（居住未满3年，按法规计征土地增值税）；对居民个人拥有的普通住宅，在其转让时暂免征收土地增值税；对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。土地增值税清算把握几个关键点我国土地增值税征收一般是采取先预征后清算的征收管理办法。与企业所得税按年度汇算清缴不同的是，土地增值税清算是对单个开发项目进行清算，其清算时限主要是受项目开发销售时间的影响，不受年度的限制，且开发项目有增值额则纳税，无增值额则不纳税。本文针对该税种的清算提出以下五个关键点。第一是要注意清算的时限。我们可以这样理解：清算之前都是预缴；达到清算时限条件时则不再预缴，必须按规定进行清算，多退少补。土地增值税清算分为两种情况：一是纳税人应该主动进行清算；二是由税务机关要求纳税人清算。对于前者是纳税人的法定义务，不清算则要受到处罚。而对于后者，税务机关不要求纳税人清算的，则可以不必主动进行清算。《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔号）规定：（一）符合下列情形之一的，纳税人应进行土地增值税的清算：1.房地产开发项目全部竣工、完成销售的；2.整体转让未竣工决算房地产开发项目的；3.直接转让土地使用权的。（二）符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：1.已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；2.取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；3.纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；4.省税务机关规定的其他情况。第二是要划分清算单位。以什么单位作为清算单位也是土地增值税清算需要把握的关键。因为对一个开发项目中划分不同的清算单位，会产生不同的清算结果。《土地增值税暂行条例实施细则》第八条规定：土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。但是纳税人在最基本核算项目或核算对象中，有些开发产品是免税的（如增值率不超过20%的普通标准住宅），有些是应税的，因此，税法要求，对于这种情况还要细分清算项目。《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔号）就清算单位问题规定，土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。对于一个核算项目或核算单位中，纳税人不分开计算增值额的，则免税开发产品不能享受免税政策。第三是要掌握扣除项目分摊依据。房地产开发项目的扣除项目虽然是按开发项目的实际成本归集计算的，但有些扣除项目（如基础设施费、配套设施费等）不是直接属于某一个项目的，需要由多个清算项目共同享用的，这就需要将这些需要共同分担的成本费用通过合理的方法归入每个清算项目。土地增值税不同清算项目共同的成本费用分摊主要不是按项目建筑面积，也不是按项目实际占用面积，而是按可售面积分摊。国税发〔号规定，属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。第四是利息计算有特别规定。首先，开发项目的利息支出与企业所得税计算不同，它不能够资本化处理，即不能计入开发成本，更不能作为加计扣除基数。企业在会计上已经将开发成本完工前的利息实行资本化处理的，在计算土地增值税时需要调整出来单独计算。其次，单独计算清算项目的利息支出时，有两种方法。《土地增值税暂行条例实施细则》第七条规定，利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用（即管理费用和销售费用），按土地价款和开发成本计算的金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按土地价款和开发成本计算的金额之和的10%以内计算扣除。第五是只要是开发房地产的纳税人，就可以享受加计20%扣除。《土地增值税暂行条例实施细则》第七条就增值税扣除项目规定，根据条例第六条（五）项规定，对从事房地产开发的纳税人可按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和，加计20%的扣除。根据条例第六条（五）项规定是指“财政部规定的其他扣除项目”，而（一）、（二）项则是指“取得土地使用权所支付的金额”和“开发土地和新建房及配套设施的成本”。对于这条规定，有的人认为只有具备房地产开发资质的企业开发的房地产项目，才可以享受加计20%扣除，而其他企业开发房地产项目的，由于不具备开发资质，所以不能享受。其实，上述税法规定中并未强调“资质”条件，也就是说，无论是否具有房地产开发资质，只要是开发了房地产项目的企业，均可以实行扣除项目加计扣除。房地产开发企业土地增值税筹划三法房地产开发周期长，业务复杂而且资金占用量大。特别是近年来受多方面因素的影响，房地产开发企业面临政策、价格、资金诸多压力。而房地产的销售作为投资者回收成本和获取收益的关键环节，其销售状况直接关系到房地产投资回报率的高低。因此，运用合理的纳税筹划方法，正确处理房地产销售活动中的定价以及销售方式的选取等问题，合理合法地降低企业税收成本，对于房地产企业而言具有重要意义。土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。增值额是指转让房地产所取得的收入与税法规定的扣除项目之间的差额。2007年1月国家税务总局发布了《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》，明确了房地产企业土地增值税由原来以预征为主的缴纳方式改为清算缴纳方式，这表明房地产开发业务将纳入土地增值税清算范围。房地产企业可以根据自身实际考虑采用下列方法进行纳税筹划。一、控制土地增值税增值率《土地增值税暂行条例》规定，我国土地增值税实行四级超额累进税率：增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；增值额超过扣除项目金额50%的部分，税率为40%；增值率超过100%但未超过200%的部分，税率为50%；增值率超过200%的部分税率为60%。此外，该条例还特别规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值率未超过20%的免征土地增值税。因此，降低房地产销售中的土地增值税负担的关键，就是控制房地产的增值率，在足额计算扣除项目的基础上，特别注意在制定房地产的销售价格时，对处于土地增值税临界点附近的情况，事先一定要进行必要的筹划。房地产开发企业的收入主要为销售商品房的房款收入。决定销售商品房的房款收入有两个因素，一是商品房的单价，二是商品房的销售面积。商品房的销售面积是相对固定的，而单价则是待定可变的。对于销售定价除了考虑市场因素、成本利润等因素，还要巧妙考虑土地增值税因素。假设计算土地增值税的扣除项目是固定的，那么就需找到一个形成土地增值税相对低的合理的商品房销售单价。首先应根据项目成本费用、项目市场环境及项目预算利润来确定商品房销售单价区间，然后在这个区间内取点计算相应的土地增值税额，再根据土地增值税额来计算各个单价形成的项目利润总额，以形成利润总额最大的单价为最优单价。例如某房地产公司开发某房产项目，在开盘前该公司根据市场环境及预计的成本122000万元（含税）、期望的利润水平制定了该项目的均价区间为元／m2.假设均为普通标准住宅，且不考虑因单价与单套房总价超标界定为高档房等因素，该项目建筑面积为30万／m2，并假设按税法规定的扣除项目总额为12亿元（以下计算单位均为万元）。根据以上资料数据，假定未知数A为使增值比率等于20%的均价，那么可得以下方程式：[30A-120000×（120%）]/120000×（120%）=20%求出该均价A为5760元／m2，这样我们可知小于或等于5760元／m2的均价不需缴纳土地增值税，并且在0～5760元／m2的均价区间中，5760元／m2带来的利润总额是最大的，即：000=50800（万元）。再来看元／m2的均价区间中，哪一个均价带来的利润总额最大。首先，假定未知数B为使增值比率等于50%的均价，那么可得以下方程式：[30B-120000×（120%）]/120000×（120%）=50%求出该均价B为7200元／m2，由此可知在元／m2的区间内均是按30%的税率计算缴纳土地增值税，设定C为该区间值的均值，利润总额为：（30C-122000）-（30C-144000）×30%=21C-78800（万元）。那么C值越大，利润总额越大。令C为6000元／m2，则利润总额为47200万元，当均价为5760元／m2时，其利润总额为50800万元，大于均价为6000元／m2所带来的利润总额。所以，我们可以判定在这个房地产开发项目中，在这个均价区间内，5760元／m2是最好的均价。从上述实例分析可以看出，（在不考虑其他因素的前提下）并不是盲目抬高房价就能获得最大利润，房地产开发企业在确定房产售价前应综合考虑。二、扣除项目的筹划《土地增值税暂行条例实施细则》规定计算增值额时，取得土地使用权所支付的金额、开发土地的成本费用、新建房及配套设施的成本费用（或者旧房及建筑物的评估价格），以及与转让房地产有关的税金等项目可以扣除。扣除项目的土地增值税的筹划应该注意以下问题：（一）扣除项目要按照税法规定的内容全面归集，特别是那些分几个项目先后开发的土地，在核定其已经开发完项目的扣除项目时要包括分摊到该项目的土地使用权取得费用、土地征用及拆迁补偿费用以及除土地征用及拆迁补偿费用外的其他房地产开发成本，以保证扣除项目的完整。（二）按照税法规定扣除项目中的开发间接费用是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括职工工资、职工教育经费、工会经费、折旧费、修理费等，这些费用要与期间费用区分开。由于期间费用中的管理费用与销售费用是按照土地使用权取得费用与房地产开发成本之和的5%作为扣除项目的，所以如果将开发间接费用错误地计入期间费用可能会导致计算土地增值税偏高。（三）在扣除项目中有一条只适用于房地产开发企业纳税人的优惠政策，即对房地产开发纳税人可按土地使用权取得费用与房地产开发成本之和加计20%予以扣除。依据此政策，房地产开发企业纳税人对于项目是开发或是转卖就应该进行比较，哪种方式获得的利润最大，则采取哪种方式。三、利用税收优惠（一）合作建房。税法规定，对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税，建成后转让的，应征收土地增值税。企业可充分利用此项优惠政策，实现双赢。假如A房地产开发公司在某市繁华地段拥有一块土地，拟与B实业公司合作建造办公大楼，资金由B实业公司提供，建成后按比例分房。对B实业公司来说分得的办公楼不含土地增值税，会降低购置成本。即使将来处置，也只就属于自己的部分缴纳土地增值税。对A房地产开发公司而言，作为办公用房，不用缴纳土地增值税，可节约大量税负，降低房地产开发成本，增强其在市场上的竞争力。这样就实现了出资方和房地产企业的双赢。（二）代建房。代建房指房地产开发企业代客户进行房地产开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。就房地产开发企业而言，虽取得了一定收入，但始终未发生房地产权属的转移，其收入属于劳务报酬，根据税法规定，这是营业税而非土地增值税的征税范围。如不采用代建房方式开发，则房地产属于该房地产开发企业，销售时既要缴纳土地增值税又要缴纳营业税。房地产开发企业可利用代建房方式减轻税负，但前提是在开发之初就能确定最终用户，实行定向开发，从而避免开发后销售缴纳土地增值税。（三）利用房地产进行投资、联营的免税规定来进行纳税筹划。税法规定，对于以房地产进行投资、联营，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，才征收土地增值税。同时，《营业税法》中也有规定：“自日起，以不动产投资人股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税，在投资后转让其股权的也不征收营业税。”房地产企业就可以利用销售的有利条件，对准备购买房产从事经营活动的单位，以房产作为投资成为新项目的合伙人，这样又可以节约购房投资人的购房预算支出，增加新项目的流动资金，使新项目更快地开业经营。如果其合伙人资金充裕或房地产企业急需货币资金，也可以在短期内将投资的房产股权转让给其他合伙人以获得流动资产，实现销售的目的。这样既不用缴纳土地增值税，又可以免征销售不动产营业税，大大减轻了税负。纳税筹划的目标不仅仅是降低企业某一税种或者整体的税后负担，还在于提高企业的税后净利润以及企业价值的稳定增长。房地产企业在进行房屋销售的纳税筹划时，事先要进行必要的成本收益分析，并注意风险的防范与控制，进行综合性的考虑，只有这样才能够充分发挥纳税筹划的作用。土地增值税有四个税收筹划空间1、《土地增值税暂行条例》第八条规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，可免征土地增值税。关于纳税人建造普通标准住宅出售和居民个人转让普通住宅的征免税问题，《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）指出，“普通住宅”的认定，一律按各省、自治区、直辖市人民政府根据《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发〔2005〕26号）制定并对社会公布的“中小套型、中低价位普通住房”的标准执行。纳税人既建造普通住宅，又建造其他商品房的，应分别核算土地增值额。国税发〔号重申：土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。不能或不能准确核算增值额的后果是，“其建造的普通标准住宅不能适用条例第八条（一）项的免税规定”（财税字〔1995〕48号）。对此，房地产企业如果证明项目是普通标准住宅，并且增值额未超过扣除项目金额20%的，就可以享受免征土地增值税优惠。2、另外根据土地增值税暂行条例及相关政策规定，将自己开发的房地产商品的用途改变为自用、自营，即可享受不征收土地增值税的税收优惠。这一筹划思路首先要服从于企业经营规划和现实，不卖了改自用、自营，这种情况在实际工作中可行性并不很强。其次要从延缓即时缴纳土地增值税的时间上考虑，因为对于房地产开发企业来说，自用房产发生产权转让时仍然要征缴土地增值税。特别值得注意的是，这里既要考虑由此延缓即时缴纳土地增值税所获得的资金时间价值，也要预测资金的风险价值，同时应兼顾再转让时的房产市值以及旧房扣除额的收益等。至于如何利用“企业兼并转让房地产的征免税规定”的税收优惠，从原理上看，应当仍然从属于这一筹划思路。3、巧妙利用捐赠政策，变现金捐赠为实物捐赠。如A房地产公司，2006年向中国红十字会捐赠资金50万元，当年实现纳税调整前所得3000万元。假设2007年实现的税前利润不变，打算仍向中国红十字会捐赠价值为50万元房产一套（开发成本、费用为30万元）。那么，按现行税收政策，2007年该公司改为用所开发的房地产实物捐赠就可以取得两个效果。一是可以不缴纳所赠价值50万元房产的土地增值税；二是所捐赠房产的开发成本、费用可以实现企业所得税税前扣除，虽然捐赠的发生也有一定的条件限制，但毕竟也是一个筹划思路。4、利用土地增值税的税收优惠进行税务筹划税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，如果增值额没有超过扣除项目金额的20%，免予征收土地增值税。同时规定，纳税人既建造普通标准住宅，又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额；未分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不享受免税优惠。在分别核算的情况下，如果能把普通住宅的增值额控制在扣除项目金额的20%以内，从而免缴土地增值税，则可以减轻税负。例如：某房地产开发企业，2006年度商品房销售收入为1.5亿元，其中普通住宅的销售额为1亿元，豪华住宅的销售额为5000万元。按税法规定计算的可扣除项目金额为1.15亿元，其中普通住宅的可扣除项目金额为8500万元，豪华住宅的可扣除项目金额为3000万元。⑴、如果不分开核算（纳税人应该了解当地是否允许不分开核算），该企业应缴纳土地增值税为：增值额与扣除项目金额的比例为：（）÷1%=30.43%适用30%税率。应缴纳土地增值税=（）×30%=1050（万元）⑵、如果分开核算，该企业应缴纳土地增值税为：普通住宅：增值额与扣除项目金额的比例为：（）÷%=17.65%，增值额与可扣除额低于20%，享受免税优惠。豪华住宅：增值额与扣除项目金额的比例为：（）÷%=66.67%，适用40%税率，应缴纳土地增值税=（）×40%-0（万元）。分开核算合计共交650万元，比不分开核算交1050万元少交400万元。房地产税收筹划方法有利用价格进行税收筹划；有利用优惠政策进行税收筹划；利用空白点进行税收筹划等，相关人员应认真掌握好税收筹划，将对企业起到事半功倍的效果。尤其是随着国家对房地产企业的管理越来越规范，房地产将面临新的一轮洗牌。可以预见：今后房地产开发企业要在激烈的市场竞争中生存、发展、获利，对房地产业的管理提出了更新的要求，而房地产税收筹划得当将对本企业品牌的打造有着深远的意义。代收费用并入房价更划算房地产开发企业在销售不动产时，经常要代其他部门收取一些诸如城建配套费、维修基金等费用。目前，纳税人有两种收取方式：将代收费用视为房产销售收入，并入房价向购买方一并收取；