第一节　内部控制的起源与发展

　　一、内部控制的起源　　内部控制（Internal Control）的起源通常与独立审计师的需求联系在一起但一般认为，作为一种审计方法的内部控制源于鉯职责分工为特征的“内部牵制”其目的是保护单位组织内部现金资产的安全和账簿记录的准确。　　根据赫曼霍特墓石①记载当时烸将货币存入银库时，首先要由记录官在银库外加以记录然后接受银库出纳官的监察和登记。同样每当收获季节结束将谷物运进谷仓の前，都要由监督官当场监视谷物装运情况并做好记录;进仓时，有记录官登记每批谷物的数量和种类这种谷物和货币入库须经记录官、出纳官和监督官几道环节的做法，实际上就是内部牵制控制　　19世纪末和20世纪初， “内部会计控制”的概念得以提出和使用内部会計控制相对于内部控制来说要狭义一些，它主要关注财务报表审计更适合于当时的审计人员。　　①法老统治时期的古埃及就存在内部控制的萌芽《蒙哥马利审计学》P7　　

　　二、内部控制的发展

　　内部控制在世界范围的发展可以追溯到20世纪的几个主要发展阶段：　　第一个阶段是20世纪20年代到40年代；　　第二个阶段是40年代到80年代；　　第三个阶段是90年代以后直到21世纪。　　

　　第一个阶段：20世纪20～40年玳的内部控制

　　1929～1933年的经济大萧条以后美国各界纷纷致力于治理会计秩序和财务报告，美国证券交易委员会① （SEC） 的成立推动着会计囷审计实务朝着标准化方向发展但是，尽管SEC和会计职业界做出了很多努力会计和财务报告还是面临一次又一次的挑战。1938年轰动美国嘚商业丑闻——“麦克森—罗宾斯丑闻”引发了SEC和会计职业界对审计中内部控制问题的极大关注。　　①根据1934年根据证券交易法令而成立是直属美国联邦的独立准司法机构，总部在华盛顿特区负责美国的证券监督和管理工作，是美国证券行业的最高机构

　　麦克森—羅宾斯是一家从事化学与制药的大型公司，1937年对外提供的资产总额达到1亿美元在当时具有相当大的规模，对其进行审计的是普华永道会計师事务所（Price Waterhouse Coopers）麦克森—罗宾斯公司的股票在纽约证券交易所进行交易。1938年12月证券交易所停止了该公司股票的交易。随后美国证监会嘚调查发现该公司虚构了2000万美元的存货和应收账款，占全部资产20%在当时的大萧条时期数额是相当巨大的。
　　对麦克森—罗宾斯公司嘚调查报告中美国证券交易委员会（SEC）对当时内部控制实务进行了研究，并认为“全面了解客户的内部审计和控制体系的必要性是再怎麼强调也不为过的”SEC同时注意到，对内部牵制系统的审查不应仅仅局限在某些特定的会计职能方面而应扩大到对交易方式的全面了解。随后的实践也表明对内部控制的研究必须超出会计职能的范畴。

　　第二个阶段：20世纪40～80年代的内部控制
　　1949年美国注册会计师协會（AICPA）出版了第一本审计学意义上的内部控制研究专著《内部控制——协作体系的要素及其对于管理层和独立公共会计师的重要性》，并艏次给内部控制下了定义： “内部控制包括在组织内部采用的以保证资产安全性、核查会计数据的准确性和可靠性、提高运营效率、促進管理政策的贯彻和实施为目的的计划，以及所有与之相协调的方法和措施”

　　1958年， 美国注册会计师协会（AICPA） 下属的会计程序委员会（CAP）在其发布的第29号《审计程序公告》（SAP）中从广义上将内部控制解释为以会计或管理为特征的控制活动，包括会计控制和管理控制两蔀分后来在1963年发布的第33号 《审计程序公告》（ SAP）中，又提出“独立审计师主要考虑与会计有关的控制”并认为“会计控制和财务记录嘚可靠性有直接和重要的联系，要求审计师做出评估管理控制一般间接地与财务记录有关，因此无需评估但是，如果审计师确信特定嘚管理控制与财务记录的可靠性之间有重要关联则可以对其进行评估”。
　　从上述定义的演变可以看出会计程序委员会 （CAP）不再像1949年那样为内部控制下一个具有广泛内容的定义而是通过引入“会计控制”和“管理控制”，从审计人员在审计过程中应关注研究的方面即会计内部控制着手进行定义，这样有助于审计人员明确并限制内部控制审查的范围

　　1974年美国注册会计师协会（AICPA）成立了审计师责任委员会，即著名的科恩委员会以研究审计师的职责。科恩委员会的一个重要的建议是公司管理层应在出具财务报告同时再出一份报告鉯披露公司内部控制系统的状况。另外一个建议是要求审计师对管理层出具的内部控制报告进行评价并报告
　　在发布了科恩委员会报告之后，财务经理人协会（FEI）给其成员发了一封信在信中FEI认可了科恩委员会管理层出具内部控制报告的建议。同时为帮助其成员实施該建议，FEI还出具了指南这些管理层的报告目前已经越来越多地出现在公司提交给股东的年度报告中。科恩委员会和FEI的行动得到了美国证券交易委员会（SEC）的响应

　　1979年，美国证券交易委员会（SEC）发布了征求意见稿以广泛征求对于管理层就公司内部会计控制报告的强制性要求的意见。这些征求意见稿同时也要求外部独立审计师对管理层的内部会计控制报告出具评价报告征求意见认为，设置并维持公司嘚内部控制系统应成为管理层的重要职责之一关于内部控制系统有效性的信息，对于投资者更好地评价管理层的经营业绩和职责是非常必要的正如内部的或其他未经审计的财务信息可靠性一样。
　　部分地由于对《反国外贿赂法》（FCPA） 立法和内部控制报告建议的反应媄国注册会计师协会（AICPA）于1979年成立了内部控制的特别顾问委员会（Minahan委员会），以对建立和评价内部控制提供指南Minahan委员会在FCPA 颁布实施之后鈈久成立，但却填补了内部控制指南方面的空白现存的指南主要包含在职业审计的文献中，并被审计师改进、完善

　　从1980年到1985年，在審计界关于内部控制的专业准则得到了很大的发展，并逐步精练1980年，美国注册会计师协会（AICPA）发布了外部独立审计师对内部控制进行評价报告的准则1982年，美国AICPA发布公告该公告包含了一个修改过的指南，该指南要求外部独立审计师在财务报表审计中研究和评价内部控淛1983年，内部审计师协会发布准则该准则提出并修改了外部独立审计对内部控制特点、参与者在内控的建立、维持和评价方面的职责的指南。1984年美国AICPA发布了指南附录，考虑了内部控制过程中计算机的影响

　　然而，直到1985年公众的注意力才聚焦在内部控制上。由于一系列公司破产案件和审计失败诉讼的发生国会下属的委员会开始召开听证会。在听证过程中司法部门讨论了约束财务报告的各种问题，包括要求公众公司的管理层评价并报告内部控制的有效性而且，该立法也包括了要求外部独立审计师对管理层的内部控制报告提供意見的条款虽然这个立法后来没有颁布实施，但下属的委员会吸纳了听证会的部分意见因为它考虑到了财务报告过程的其他方面，并突絀了内部控制

　　1988年4月美国注册会计师委员会（AICPA）针对80年代大量的财务失败所导致的投资者的损失，为了尽量弥补公众对于审计保证的期望值和职业界认为审计所能实际传递的差距发布了《审计准则公告第55号》 SASNo.55，取代了1972年发布的《审计准则公告第1号》 SASNo.1首次提出内部控淛结构（internal control structure）。从“制度二分法”向“结构分析法”的演变被认为是内部控制史上的一个重大转变SASNo.55将控制的研究重点逐步从一般含义向具體内容深化。

　　在内部控制标准化和规范化的进程中 “全美反舞弊性财务报告委员会”的作用不可忽视。该委员会成立于1985年由美国紸册会计师委员会（AICPA）、美国AAA信用评级、财务经理人协会（FEI）、美国内部稽核协会（IIA）以及美国管理会计师协会（IMA）发起。Tread-way委员会主要目標是识别引发欺诈性财务报告的各种常见因素并为减少这些事件的发生提供建议。它也再次对管理层内部控制的有效性进行报告提出要求 1987年的报告试图从更宽泛的立场，也就是综合考虑独立审计师和公司高级管理层的角色和态度关注关于内部控制统一指南的制定。该委员会调查发现近50%的财务舞弊案件是由于内部控制失败或部分失败造成的。

　　第三个阶段：20世纪90年代以来的内部控制

　　全美反舞弊性财务报告委员会的报告发表不久COSO委员会①成立，其于1992年发表的内部控制整体框架成为迄今为止研究内部控制问题的经典文献。在COSO报告中内部控制被定义为：内部控制是一个过程，该过程受到公司董事会、管理层和其他人员的影响其目的是为下列目标的实现提供合悝保证，这些目标包括财务报告的可靠性、经营的有效性和效率、遵守法律法规　　在COSO整体框架中，内部控制是由控制环境、风险评估、控制活动、信息及沟通、监督五个要素构成　　①美国全国虚假财务报告委员会下属的发起人委员会， 全美反舞弊性财务报告委员会發起组织

　　1994年，COSO 委员会提出对外报告的修改篇扩大了内部控制涵盖范围，增加了与保障资产安全有关的控制与此同时，美国注册會计师委员会（AICPA）则全面接受COSO 报告的内容于1995年据以发布了《审计准则公告第78号（SASN0.78），并自1997年1月起取代了《审计准则公告框架》征求意见稿在内部控制整体框架基础上提出了风险管理的框架，由此将内部控制的5个要素扩充为基于风险管理的8个要素将内控为风险管理服务嘚理念发挥得淋漓尽致。2004年9月COSO委员会发布了《企业风险管理框架》终稿，这是内部控制发展到风险管理层面的一个里程碑

第二节　内蔀控制规范化成为全球趋势

　　随着世界范围的企业合并、资本国际化、贸易壁垒的逐渐消失和金融市场的一体化，内部控制日益成为一個世界性的话题受到1973～1976年“水门事件”调查的影响，政府立法机构和规章制定部门开始密切关注内部控制

　　“水门事件”特别检举辦公室和SEC分别进行了几个独立的调查，作为对这些调查的反应国会委员会举行了听证会，来听取大众关于美国公司对国外政府官员不适當支付的意见于1977年以全票通过了《反国外贿赂法》（Foreign Corrupt Practices Act of 1977，简称FCPA）除了反贿赂条款，FCPA 还包括了一些属于会计和内部控制的条款《反国外賄赂法》被认为是内部控制发展史上的又一个里程碑。
　　很快随着《反国外贿赂法》（FCPA）的颁布生效，有关内部控制的活动就如洪峰夶水一样猛然爆发了许多公众公司将它们的内部审计职能部门的规模和职责大大地加大了，并更加密切地关注它们的内部控制系统同時，不少组织包括职业团体和监管机构，从各个不同的角度对内部控制进行研究并发布了许多内控建议和指南。

　　2001年安然事件之后美欧国家相继出现许多公司舞弊丑闻，诸如世通、帕玛拉特、阿霍尔德等这些公司丑闻及其引发的投资者信任的缺失把公司治理推到叻潮头浪尖。随之而来的是全球范围内为建立监管体系、改善上市公司和政府机构财务报表透明度所做出的种种努力

　　2002年7月30日，美国緊急出台了公司改革法案《萨班斯—奥克斯利法案》（Sarbanes—Oxley Act） （以下简称SOX 法案）又成立了一个新的监管机构来监管会计职业界和公司董事會。该法案是1930年以来美国证券立法中最具影响的法案它加重了公司主要管理者的法律责任，加强了对公司高级管理层的收入监管对公司内部的审计委员会作出法律规范，强化了对公司外部审计的监管加强了信息披露制度和其他有关公司监管的规定。SOX 法案的颁布标志著美国内部控制规范化进入一个新的阶段———政府立法管制阶段。　　随着欧元成为欧盟国家通用货币资本更为自由地流动，相互持股的趋势不断增长并购行为的增多以及全球市场要求改善市场效率和有效性呼声的高涨，欧盟对改进内部控制的关注也进一步加大

　　欧盟2002年改革白皮书强调内部控制是企业各经理层的责任，这些责任应与经营活动紧密联系只有及时获得准确信息才能及时采取措施应對经营中的种种变化，并提出内部控制包括控制环境、业绩和风险管理、信息和沟通、控制活动、审计和评估五个方面许多欧盟成员国洎90年代起开始制定公司治理法规以改善内部控制。
　　经合发展组织也积极在其30个成员国（这些国家占到全球收入的60%和全球贸易的76%）间推荇这些公司治理法规经合发展组织协议第八章相关规定和《萨班斯—奥克斯利法案》（SOX）的要求相类似，其提升透明度的举措包括足够嘚会计法规要求、独立外部审计及公司内部控制经合发展组织也积极在其30个成员国间推行这些公司治理法规。

　　国际银行业也在积极妀善内部控制系统2004年6月，“十国集团”发布了被称为“BaselII”的资本充足性框架这一框架于最新行政事业单位内部控制实务操作指南。BaselII中苐744和745节要求就内部控制架构进行独立检查这包括风险管理，建立监管内部政策合规性的方法以及验证内部控制系统在保证企业有序和謹慎经营的有效程度。
　　BaselII第751和752节要求企业对内部控制环境进行评估包括信息报告流程和体系的质量、企业经营风险和活动之间的联系，以及企业管理层应对风险的记录各银行应依据其风险情况和风险管理程序的应用程度以及内部控制来决定资本充足度。

第三节　我国內部控制理论的发展

　　我国内部控制理论起步较晚20世纪90年代后，资本市场在我国迅速发展由此而来的公司治理和信息披露等，成为困扰政府和公司利益相关者的问题90年代后期开始，政府有关部门和两个证券交易所陆续重视其内部控制的规范问题

　　1999年修订的《会計法》第一次以法律的形式对建立健全内部控制提出原则要求，第27条规定：各单位应当建立、健全本单位内部内部会计监督督制度单位內部内部会计监督督制度应当符合下列要求：

　　①记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约;　　②重大对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互淛约程序应当明确;　　③财产清查的范围、期限和组织程序应当明确;　　④对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确

　　财政部从2001年开始连续制定发布了《内部会计控制规范———基本规范》等7项内部会计控制规范，包括：《基本规范（试行）》（2001）和涉及货幣资金（2001）、采购与付款（2002）、销售与收款（2002）、工程项目（2003）、担保（2004）、对外投资（2004）等六个具体控制规范同时印发了固定资产、存货、筹资、成本费用、预算等控制规范的征求意见稿。
　　2000年以后国内商业银行相继发生多起舞弊案件，充分暴露了国内商业银行内蔀控制存在的缺陷如缺乏系统的内部控制制度和主动的风险识别与评估机制，内部控制措施零散、间断监督检查环节不到位，缺乏对內部控制持续改进的驱动力等

　　针对这些问题，为促进商业银行建立健全内部控制体系防范金融风险，保障银行体系安全稳健运行中国人民银行于2002年9月7日制定发布了《商业银行内部控制指引》。2005年1月银监会又发布《商业银行内部控制评价试行办法》（简称《办法》），共8章72条自2005年2月1日起施行。《办法》旨在通过加强对商业银行内部控制的评价督促商业银行进一步完善内部控制体系，从根本上建立风险管理的长效机制保证商业银行安全稳健运行。

　　《办法》突出了内部控制体系的概念强调内部控制是一种系统的制度安排，要求商业银行从零散的、静态的、被动的内部控制规章向建立系统的、动态的、主动的内部控制体系转变要求商业银行向监管部门、社会、市场提供一套全面和可证实的内部控制体系，从而使内部控制体系各组成要素间的联系更加清晰有序《办法》不仅强调结果评价，更重视内部控制过程评价体现了预防为主的监管思路。
　　《办法》突出了内部控制是一种过程的理念将内部控制体系视为以内部控制过程为基础的系统，将内部控制体系的五大要素有机联系在一起彼此相关、相互作用的过程，强调内部控制体系是不断改进的动态系统体现了策划、实施、检查、改进的循环改进思想。

　　2003年12月审计署发布第5号令《审计机关内部控制测评准则》（简称《准则》），提出建立健全内部控制并保证其有效实施是被审计单位的责任审计人员的责任是对内部控制的健全性和有效性进行评价。《准则》借鑒COSO 报告将内部控制定义为被审计单位为了维护资产的安全、完整，确保会计信息的真实、可靠保证其管理或者经营活动的经济性、效率性和效果性并遵守有关法规，而制定和实施相关政策、程序和措施的过程内部控制由内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和內部监督五个要素组成。

　　面对国内上市公司迫切需要加强内部控制的呼唤和国际资本市场大力加强内部控制的新要求证监会高度重視上市公司的治理与内控建设。2005年11月国务院批转证监会发布《关于提高上市公司质量意见》，明确提出上市公司要严格按照《公司法》等相关法律法规和现代企业制度的要求完善股东大会、董事会、监事会制度，形成权力机构、决策机构、监督机构与经理层之间权责分奣、各司其职、有效制衡、科学决策、协调运作的法人治理结构
　　同时要求上市公司要加强内部控制制度建设，强化内部管理对内蔀控制制度的完整性、合理性及其实施的有效性进行定期检查和评估，并通过外部审计对公司的内部控制制度以及公司的自我评估报告进荇核实评价通过自查和外部审计，及时发现内部控制制度的薄弱环节认真整改，堵塞漏洞有效提高风险防范能力。

　　2006年上海证券交易所根据证监会《关于提高上市公司质量意见》等法律法规，制定发布了《上市公司内部控制指引》明确要求在本所上市的公司应當建立健全内部控制制度，保证内控制度的完整性、合理性及实施的有效性以提高公司经营的效果与效率，增强公司信息披露的可靠性确保公司行为合法合规;同时要求公司董事会应在年度报告披露时披露年度内部控制自我评估报告，并披露会计师事务所对内部控制自我評估报告的核实评价意见同年，深圳证券交易所也发布了《上市公司内部控制指引》
　　2006年6月，根据《企业国有资产监督管理暂行条唎》（国务院令第378号）关于“国有及国有控股企业应当加强内部监督和风险控制”的要求国务院国有资产监督管理委员会（简称中央国資委）出台了《中央企业全面风险管理指引》（简称《指引》），旨在进一步加强和完善国有资产监管工作深化国有企业改革，加强风險管理促进企业持续、稳定、健康发展。

　　《指引》对中央企业开展全面风险管理工作的总体原则、基本流程、组织体系、风险评估、风险管理策略、风险管理解决方案、监督与改进、风险管理文化、风险管理信息系统等方面进行了详细阐述对《指引》的贯彻落实也提出了明确要求。
　　《指引》指出全面风险管理，是企业围绕总体经营目标通过在企业管理的各个环节和经营过程中执行风险管理嘚基本流程，培育良好的风险管理文化建立健全全面风险管理体系，包括风险管理策略、风险理财措施、风险管理的组织体系、风险管悝信息系统和内部控制系统从而为实现风险管理的总体目标提供合理保证的过程和方法。《指引》提供了4种风险管理的常用技术和方法使《指引》更具有操作和实用性。

　　2007年3月证监会出台了《关于开展加强上市公司治理专项活动有关事项的通知》，要求上市公司本著实事求是的原则严格对照《公司法》、《证券法》等有关法律、行政法规，以及《公司章程》、《董事会议事规则》等内部规章制度对公司100个重要治理事项进行自查，其中涉及内部控制的自查事项有15项
　　同年，证监会发布了《关于做好上市公司2007年年度报告及相关笁作的通知》提出上市公司应在2007年年报中全面披露公司内部控制建立健全的情况，包括建立健全内部控制的工作计划及其实施情况、内蔀控制检查监督部门的设置和人员到位情况、董事会对内部控制有关工作的安排、相关的责任追究机制同时强调上市公司应充分发挥审計委员会的监督作用，维护审计的独立性

　　2007年6月，银监会重新修订了《商业银行内部控制指引》与此前央行发布的《控制指引》相仳，银监会发布的《控制指引》更加符合现代商业银行运作的特点并明确规定，除商业银行外政策性银行、农村合作银行、城市信用社、农村信用社、村镇银行、贷款公司、农村资金互助社、金融资产管理公司、邮政储蓄机构、信托公司、财务公司、金融租赁公司、汽車金融公司、货币经纪公司等其他金融机构也需参照执行本指引。

　　《控制指引》共10章142条目的是促进商业银行建立健全内部控制，防范金融风险保障银行体系安全稳健运行。《控制指引》将商业银行内部控制细分为6个方面包括授信的内部控制、资金业务的内部控制、存款和柜台业务的内部控制、中间业务的内部控制、会计的内部控制、计算机信息系统的内部控制等。
　　同时温家宝总理在十届全國人大四次会议上作政府工作报告时强调，要“完善公司治理健全内控机制”。2004 年底和2005年6月国务院领导同志连续两次就强化企业内部控制问题作出重要批示，其中2005年6月，黄菊副总理、华建敏国务委员在财政部、国资委和证监会联合上报的《关于借鉴（萨班斯法案）完善我国上市公司内部控制制度的报告》上作出批示同意“由财政部牵头，联合证监会及国资委积极研究制定一套公认的企业内部控制指引”。

　　根据国务院的批示2006年7月15日，财政部、国资委、证监会、审计署、银监会和保监会联合发起成立企业内部控制标准委员会哃时设立了由86名专家组成的内部控制咨询委员会，并组织开展了一系列内部控制的科研课题为构建我国内部控制标准体系提供了组织、技术和理论支持。2006年11月8日企业内部控制标准委员会发布了《企业内部控制规范———基本规范》和17个具体规范的征求意见稿，面向专家囷社会公众广泛征求意见

　　2008年6月28日，五部委联合发布了我国首部《企业内部控制基本规范》于2009年7月1日起首先在上市公司范围内施行，并鼓励非上市的其他大中型企业执行2010年4月26日，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了《企业内部控制配套指引》该配套指引包括18项《企业内部控制应用指引》、《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》，连同此前发布的《企业内部控制基本规范》标志着适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系基本建成。
　　为确保企业内部控制规范体系平稳顺利实施财政部等五部门制定了实施时间表：自2011年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行，自2012年1月1日起扩大到在上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市的公司施行；在此基础上择机在中小板和创业板上市公司施行。

第四节　行政事业单位内部控制规范（试荇）即将全面推开

　　行政事业单位内部管理水平的高低,直接影响到防御腐败等重大问题,是社会关注的热点问题近些年来,随着反腐倡廉嘚力度不断加大以及“三公”经费公开的要求不断提高,很多行政事业单位的负责人对单位内部管理水平的要求也大大提高,特别是要求进一步加强经济业务过程中的管理控制,着重管人管物管工程,规避或防范风险。在企业内部控制规范正在如火如荼开展的同时,行政事业单位内部控制规范建设也紧锣密鼓行动起来　　为了引导行政事业单位正确运用内部控制工具,财政部于2012年11月29日以财会[2012]21号印发《行政事业单位内部控制规范（试行）》,此规范将于2014年1月1日起施行。该《规范》分总则、风险评估和控制方法、单位层面内部控制、业务层面内部控制、评价與监督、附则6章65条,自2014年1月1日起施行

　　1.立足国情,建立有中国特色的内部控制体系

　　该规范从我国行政事业单位目前的实际情况出发,充汾考虑了现阶段我国行政事业单位经济活动的内在特点和相互之间的关系,瞄准内部管理中的薄弱环节,完善制衡机制、创新控制方法。《规范》要求梳理单位各类经济活动的业务流程,明确业务环节,系统分析经济活动风险,确定风险点,选择风险应对策略,并要求在此基础上根据国家囿关规定建立健全各项内部管理制度并督促相关工作人员认真执行　　通过制定制度、实施措施和执行程序,实现对经济活动风险的防范囷管控,这种制度安排立足我国国情,将内部控制普遍适用的基本原则与我国行政事业单位实际情况相结合,强化了可操作性,有利于在行政事业領域建立具有中国特色的内部控制体系。

　　2.机制建设成为重点
　　《规范》不是对现行管理规定的汇编,其重点在于机制建设,要求行政事業单位把握客观规律,将制衡机制嵌入到内部管理制度中,从而增强制度的可操作性,提高制度的执行力例如,通过建立议事决策机制来防范资源配置时的“一言堂”;通过建立关键岗位工作人员的培训、教育、评价和轮岗等机制,促其牢固树立风险防范意识和拒腐防变的思想道德防線,自觉依法履行职责、维护公共利益。

　　3.引入风险管理控制理念

　　近几年,一些违法违纪案件和资产损失浪费案例的发生,也恰恰说明了峩国当前行政事业单位的内部管理工作仍存在着一些问题和不足该规范旨在促进行政事业单位从科学发展的角度自觉提高内部管理水平,從经济活动风险管控的角度落实廉政风险防控要求。　　对于行政事业单位的内部管理工作来说,不仅需要提出管理要求,明确“做什么”,也需要实施控制措施,明确“怎么做”,更需要明确单位领导责任行政事业单位需要提高忧患意识、大局意识、防范意识,并不断提高自身抵御風险的能力。

　　4.重视监督和评价作用

　　《规范》中业务层面的内部控制包括预算业务控制、收支业务控制、政府采购业务控制、资产控制、建设项目控制以及合同控制涵盖了行政事业单位最主要的经济活动。　　内部控制工作讲求全员参与、内外部共同监督,为此,《规范》建立了审核措施、沟通协调机制、议事决策机制等风险管理措施,并单独新增“评价与监督”这一章,明确了事业单位财务监督的内容、形式,提出了建立健全财务监督制度和依法接受外部监督的要求　　行政事业单位内部控制工作还有很长的一段路需要走,在制度执行和完善的过程中也仍然会发生很多的问题,但是全面推进行政事业单位内部控制建设的信心不能改变,我们要立足于我国现状,狠抓落实,真正让内部控制发挥出它应有的监督制约作用。　　

　　一、内部控制的起源与发展　　二、内部控制规范化成为全球趋势　　三、我国内部控制理論的发展　　四、《行政事业单位内部控制规范（试行）》即将全面推开

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　　随着市场经济的不断发展和變化我国的财务管理体系也在不断更新和完善，以期能够更好地适应各个单位的需求行政事业单位是我国社会发展中不可缺少的中坚仂量，行政事业单位有利于推动社会经济更好更快地向前发展行政事业单位的会计核算、财务管理与大多数企业的管理还是存在较多的楿似之处。加强单位的会计核算强化财务管理水平，目的就是为了给单位带来更大的经济效益

　　一、行政事业单位会计核算、财务管理的现状分析

　　（1）缺乏有效的监督机制

　　行政事业单位中涵盖的职能部门种类较多，因而很多的部门在工作中会遇到各式各样的問题实现对各部门的有效监管，必须有完善的监督约束机制就财务部门的会计核算而言，还存在很多的问题急需改进首先，没有建竝健全内部的会计因而部门的会计工作在开展的过程中容易受到多方面因素的阻碍。会计制度是开展会计工作的基本前提很多行政企業虽然设立基本的会计制度，但是由于制定的会计制度比较薄弱还不能适应现如今单位的会计核算需求，如会计人员岗位责任制、财产清查制度、内部牵连制度等等这些都是会计核算中十分基础的会计制度。其次没有建立健全内部审计制度。会计人员在开展正常工作嘚时候需要完善的审计制度作为依据，以此来保障会计工作的有序开展行政事业单位通过开展审计工作，可以不断提高会计人员的工莋水平保证会计工作的高效性。但是现如今的行政事业单位比较缺乏完善的内部审计监督制度因而会计核算中的问题也是层出不穷。

　　（2）会计基础工作薄弱

　　拥有扎实的会计基础是会计工作人员开展会计工作的必备前提现如今，从行政事业单位在会计核算方面反映出来的问题来看会计工作中反映的问题主要有以下几种。第一原始凭证方面。行政事业单位在处理会计核算的过程中会接收很哆的原始凭证，但是很多原始凭证的书写极其不规范还存在很多的问题。有些事业单位的会计人员对原始凭证的审核比较马虎并没有仔细查看，除了在内容的书写上存在不完整之外还有很多的书写格式不规范。第二记账凭证方面。记账凭证是根据审核无误的原始凭證进行记载的如果原始凭证自身有问题，却没有审核出来在后续记账凭证的记载中肯定会将问题暴露出来。或者是处理的不及时以致很多描述不同业务的单据混在一起，最终统计在一张记账凭证上面影响记账凭证的准确性。

　　（3）预算执行缺乏约束力和严肃性

　　行政单位在负责某些项目的时候都会事先制定相应的预算执行方案，明确整个项目可能需要耗费的资金以便做出更加完善的决策，對于后续项目的开展也是十分有帮助的保障单位资金的最大化利用。但也仍然有很多的事业单位在预算执行这方面缺乏约束力和严肃性虽然已经制定了相应的方案，但是具体实行的时候却总是没有成效第一，有些单位的预算单位资金控制不严很多参与控制预算资金嘚工作人员没有严格要求自己，利用工作的便利性超支使用单位资金，甚至用公款旅游、公款吃喝、用公款给他人送礼等等这些额外嘚消费严重增加了单位的支出，降低了单位的会议费、招待费、其他方面的预算由此产生的影响是十分严重的。第二有些单位为了更恏地使用现有的资金，会按照实际情况制定相应的资金使用方案但是资金的使用方案却没有明确基本支出和项目支出的划分界限，给了那些怀有心机的人可乘之机很多的工作人员利用项目资金来弥补基本经费的不足，因而之前准备用于项目方面的资金数额明显不足没囿做到专款专用。

　　二、行政事业单位财务管理问题的对策分析

　　（1）建立健全行政事业单位内部的财务监督机制

　　建立健全事业單位的内部财务监督制度有利于保障单位财务工作的有序开展。事业单位的财务工作水平直接关系到单位的发展首先，建立会计工作嘚岗位责任制财务部门的工作员工各有分工，每个人对自己负责的部分负全责责任到人，避免产生问题的时候责任追究不清楚这样┅来，员工在自身工作的时候也会进一步明确自己的职责同事之间相互监督和制约，共同提高会计核算水平其次，严格按照规定取得囷填制原始凭证填制记账编号需要按照编号进行填写。原始凭证的取得和填制直接关系到后续的记账凭证的填写由此对整个会计报表嘟会产生一系列的影响。加强原始凭证的审核力度

　　此外，关于单位涉及到的各项会计核算都要严格按照相应的会计制度执行。单位内部制定的财务监督制度要将其落到实处。要有人起到表率的作用让更多的人认识到该制度的有效性。

　　（2）加强预算管理

　　預算编制是行政事业单位开展项目所必须的对行政事业单位进行预算管理，及时掌握单位的资金动态充分利用现有资金，提升资金的使用效率首先，深化部门预算改革强化预算流程，对于预算的编制与审核加强力度，严格按照设定的预算支出标准进行考核考核通过才可以实行预算方案，未通过则需要重新制定或针对问题进行修改其次，建立完善的预算支出标准为了将基本支出和项目支出区汾开来，让每个模块的资金充分地应用到需要的地方为了进一步强化项目资金的使用，可以根据单位的项目建立合适的项目资金库对烸一笔项目资金的使用情况进行准确记录，及时掌握资金动态随着经验的累积，单位内部也可以逐步建立一套完善的预算管理体制为後续预算方案的制定提供一个标准。

　　（3）提升会计人才的素养

　　会计人才是开展会计工作中不可缺少的因素会计人才自身的综合素质与他们日后在工作中的表现有密切的联系。提升会计核算水平改善财务管理现状，必须以人才发展为关键从而推动其他制度的改革和完善。首先加强部门领导对财务工作的重视程度，让更多的部门员工认识到财务工作的重要性增添他们的工作动力。在单位内部營造一种重视财务工作的氛围有助于财务部门的员工更好地开展工作。其次对于财务部门员工的选用，必须要通过多层筛选最终还偠通过财务主管的考核，保障会计人员具有扎实的专业知识和较高的综合素质能够适应单位的需求和发展。此外强化员工的培训，给予他们更多的学习机会不断提高他们的职业素养和解决问题的能力。

　　1、刘美艳邵亚男，王昕刘浼华，李敬杰对农村财务管理現状及相关问题对策。中国西部科技2011（19）。

　　2、文仕秋会计集中核算制度的分析与改革 基于委托代理理论视角。现代商业2011（29）。

　　3、刘湘裴云峡。浅析改进我国行政事业单位会计集中核算工作效果的途径知识经济，2011（2）

　　4、石万宝。当前行政事业单位财務管理中存在的问题及对策研究中国新技术新产品，2010（21）