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发文单位：中华财税网
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失效日期：
正确实施税收保全与强制执行措施
　　【中华财税网北京08/06/2003信息】　为保护国家税收权益，对于有意逃避纳税
义务的当事人，新《征管法》规定税务机关可以采取税收保全措施或强制执行措施，
并结合税收保全与税收强制执行措施的不同情况，分别规定了不同执行程序。全面掌
握这些程序规定有利于税务机关及时正确地实施税收保全和强制执行措施。
　　一、对未按规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临防时从事经营的
纳税人的税收保全或强制执行措施，可以采取简易程序。
　　鉴于这些纳税人具有较强流动性，收入额、所得额相对隐蔽，不及时征缴税款可
能造成税收流失，新《征管法》第３７条规定对这部分纳税人，由税务机关核定应纳
税额，责令缴纳；不缴纳的，税务机关可以扣押其价值相当于应纳税款的商品、货物。
……扣押后仍不缴纳应纳税款的，经县以上税务局（分局）局长批准，依法拍卖或变
卖所扣押的商品、货物，以拍卖或变卖所得抵缴税款。需要注意，查封、扣押环节并
未要求履行审批程序，因为履行审批手续可能导致纳税人逃跑而征不到税款，只要纳
税人不立即缴纳税款，税务机关就可以查封、扣押商品、货物。新《征管法》实施细
则第５８条规定，税务机关责令纳税人缴纳税款的期限最长不超过１５天，逾期未缴
税者，税务机关经县级以上税务局长批准，可以拍卖或变卖扣押的商品、货物，但对
于扣押的鲜活、易腐烂变质或易失效的商品、货物，税务机关可结合被扣押商品、货
物的保质期提前拍卖或变卖扣押的商品、货物。
　　二、新《征管法》第３８条、第４０条有关税收保全和强制执行措施，都规定了
相对严格的执行程序。
　　（一）税收保全措施和强制执行措施分别适用不同范围。税收保全措施只适用于
从事生产、经营的纳税人，不适用于非从事生产经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担
保人等，这是因为非从事生产经营的纳税人一般没有直接可供扣押的商品、货物。此
外，税收保全措施适用于纳税义务发生前，还谈不上扣缴义务人代扣税款和纳税担保
问题。而税务强制执行措施则适用于纳税人、扣缴义务人、纳税担保人，此时纳税义
务、扣缴义务和纳税担保义务已经发生，上述单位或自然人逾期未缴税款，经限期催
缴无效可以强制执行。
　　（二）税收保全措施适用于纳税义务发生前，强制执行措施适用于纳税义务、扣
缴义务、纳税担保义务发生以后。税收保全措施只适用于有逃避纳税义务嫌疑的纳税
人，纳税义务发生前，纳税人无必须纳税的义务，国家税收权益尚未最后流失，税务
机关按法定程序扣押商品、货物或冻结纳税人银行存款后；税款已获支付保障，此时
不能划拨纳税人存款，也不能拍卖或变卖查封、扣押的商品、货物，因此，税收保全
措施是纳税人履行纳税义务的财产事先保证或准备。一旦纳税义务发生后，税收保全
措施就自动嬗变为强制执行措施，此外，对于已发生纳税义务而不限期纳税、扣缴或
履行纳税担保义务的，经县级以上税务局长批准，税务机关可以划拨纳税人存款，拍
卖或变卖查封、扣押的商品、货物抵缴税款。
　　（三）实施税收保全措施和强制执行措施要经法定程序环节。税收保全措施的必
要前提条件之一是税务机关有根据认为从事生产经营的纳税人有逃避纳税义务行为，
其中“有根据认为”是指税务机关依据一定线索作出符合逻辑的判断，根据不等于证
据，证据是依照法定程序取得表明真相的事实和材料，证据的收集需要一定时间，由
于税收保全措施是一种紧急处理措施，不能等到证据全部收集完毕，否则，可能导致
税款流失。因此，税收保全措施的第一道程序是税务机关有依据认定纳税人具有逃避
纳税义务的行为。第二道程序是在规定的纳税期前责令纳税人限期缴税，这一期限最
长不超过１５天，这一期限内如果发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、
货物以及其他财产或者应纳税的收入迹象的，税务机关应责成纳税人提供纳税担保，
此为第三道程序。如纳税人提供担保，税务机关不能使用税收保全措施，如纳税人不
提供担保，经县级以上税务局长批准后，税务机关才能实施税收保全措施。对于税收
强制措施的程序而言，纳税人、扣缴义务人、纳税人担保人未按规定期限缴纳税款，
已经侵犯了国家税收权益，这是税收强制执行措施的前提条件。此种情况下，税务机
关首先应责令限期纳税，这一期限最长不超过１５天，对于逾期仍不纳税的，经县级
以上税务局长批准后才能实施强制执行措施，扣押、查封财产后，拍卖、变卖环节不
需要再履行县以上税务局长审批手续。
　　（四）税收保全与强制执行手段不同顺序。税收保全与强制执行措施作用的对象
是被执行人的资金、商品、货物或其他应税财产，由于实物财产不如货币资金易计算
价值，并且还要发生保管、维护等费用，所以，执行顺序是先冻结银行账户或通知银
行扣缴税款，被执行人资金不足以完成涉税义务的，再对其他实物资产执行保全或强
制执行措施。
　　（五）查封、扣押实物财产的限定。为保护被保全人或被执行人合法权益，对个
人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在强制执行措施范围之内，其中
“个人所扶养家属”指与被执行人共同居住生活的配偶、直系亲属以及无生活来源并
由被执行人扶养的其他亲属，“维持生活必需的住房和用品”不包括机动车辆、金银
饰品、古玩字画、豪华住宅或一处以外的住房，对于单价５０００元以下的其他生活
用品不采取保全的强制执行措施。
　　三、税务机关检查以前年度纳税情况时，对纳税人逃避纳税义务行为采取的税收
保全或强制执行措施，不再履行表令限期纳税程序。
　　税务机关检查以前年度纳税情况时，在定案以前，纳税人具体纳税义务额未最终
核实，如发现纳税人有逃避纳税义务如转移、隐匿财产、收入的行为，此时可直接履
行审批程序后采取税收保全措施，但不能拍卖、变卖查封的物品，由于纳税义务已在
前期形成，只是未最终定案，所以省略责令限期纳税程序。案件审结后，此前采取的
保全措施擅变为强制执行措施，定案后发现被检查人逃避纳税行为的，可直接采取强
制执行措施，也省略责令限期纳税程序。
　　四、当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议也不向人民法院起诉、又
不履行的，作出处罚决定的税务机关可以直接采取强制执行措施，或申请人民法院强
　　当事人逾期不履行义务，也不通过行政救济或司法诉讼手段改变税务机关作出的
行政处罚的，可以推定当事人对行政处罚无异议或默认行政处罚决定，由于纳税义务
已经发生，征纳双方对此项处罚被推定为无异议或者当事人对行政救济、司法救济权
利的放弃，因此，也无必要履行县级以上税务局长审批手续，税务机关可直接采取强
制执行措施或申请法院执行。
　　税收保全措施和强制执行措施是税务机关保证税款及时足额入库的有效手段，也
是税务行政手段的最后一道防线。税收保全和强制执行措施一般针对小部分纳税人，
如果大面积使用，一方面增大征管成本，另一方面也不利于发挥其法制威慑力，所以，
新《征管法》规定了比较严格的执行程序。同时，为保证特定条件下保全措施和强制
执行措施的有效性，税法规定了特殊条件下的简易程序，适当省略了部分程序，既增
强了税收保全和强制执行措施的效率，也有利于保护纳税人合法权益，在尽量不侵蚀
纳税人合法权益的情况下，督促其履行纳税义务。实际工作中应注意具体情况下不同
程序要求，充分发挥税收保全措施和强制执行措施应有的作用。
（ｕ２００３０７０３０１３）
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税收保全措施的分类
13:32&&来源： |
　　税收保全措施的分类：
　　税收保全措施，是赋予税务机关的一种强制权力。《税收征管法》分别在第三十七条、第三十八条和第五十五条，规定了税务机关在何种情况下，可以采取税收保全措施。这三处规定的税收保全措施，由于许多地方存在差异，为阐述方便，我们分别称之为简易税收保全措施、一般税收保全措施和特殊税收保全措施。
　　这三种税收保全措施有哪些差异呢？
　　适用对象不同。简易税收保全措施适用对象是未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人。其他两种是已办理税务登记的从事生产、经营的纳税人。
　　税款所属期不同。简易税收保全措施的税款是纳税人开始生产、经营以来至税务机关检查前所有应纳税款；一般税收保全措施的税款是当期发生的税款；而特殊税收保全措施的税款是以前纳税期的税款。
　　执行对象不同。简易税收保全措施所执行的对象是纳税人的商品、货物。另外两种税收保全措施使用的对象为两种：纳税人在开户银行或者其他金融机构的存款；纳税人的商品、货物或者其他财产。
　　采取的手段不同。由于执行对象不同，因而采取的手段也相应地不相同。简易税收保全措施手段只有一种：扣押纳税人的商品、货物。而另外两种税收保全措施采取的手段有两种：冻结纳税人的存款；扣押纳税人的商品、货物或其他财产。
　　程序不同。简易税收保全措施程序简单，即税务机关核定应纳税款后，责令纳税人缴纳，纳税人拒不缴纳的，税务机关即可采取税收保全措施。一般税收保全措施程序是：责令纳税人限期缴纳应纳税款，不缴纳的，责成纳税人提供纳税担保，不能提供纳税担保的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取税收保全措施。特殊税收保全措施的程序是：只要发现纳税人具有一定条件，即发现纳税人有逃避纳税义务行为，并有明显的转移隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应税收入的迹象的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关就可采取税收保全措施。
　　批准权限不同。简易税收保全措施，没有规定批准权限，因而，只要是《税收征管法》中规定的税务机关，就有权实施。另外两种则有了&经县以上税务局（分局）局长批准&的限制条件。
　　责令缴纳期限不同。简易税收保全措施没有规定期限，从法理上分析，应为当场缴纳。一般税收保全措施的期限为最长不超过15日。特殊税收保全措施的期限比较复杂，需重点讨论。特殊税收保全措施之所以特殊，是因为税务机关在检查纳税人以前纳税期时，发现纳税人有逃避纳税义务行为，并有明显的转移隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应税的收入的迹象所采取的一种应急手段。当税务机关对纳税人以前纳税期的税款已有定论时，应采取强制措施，以保证应纳税款入库；当尚未有定论时，为避免税款流失，应果断地依法采取税收保全措施，因此，并不需要责令纳税人限期缴纳及提供担保。当然，为保障纳税人的利益，《实施细则》第八十八条规定，此种税收保全措施的期限一般不超过6个月，超过期限的，应自动解除税收保全措施。
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税务机关采取的下列措施中，属于税收保全措施的是( )。　　A.查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品或货物　　B.书面通知纳税人的开户银行从其银行存款中扣缴税款　　C.拍卖纳税人其价值相当于应纳税款的商品用以抵缴税款　　D.对纳税人逃避纳税义务的行为处以2000元以上5000元以下的罚款
a 给姐姐顶一下，
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