失和税制缺陷导致的税收流失；个人所得税的纳税人为达到不纳税或少纳税的目的，对；2.1制度性税收流失：；2.1.1税制缺位税收流失；《个人所得税法》将个人所得税的应税项目划分为若干；部分来自资本利得；从税制缺位来看，造成个人所得税流失的主要原因是征；2.1.2税制缺陷税收流失；现行个人所得税制实行的分项扣征制促使纳税人转移所；2.1.2.1税基方面；（1）课税
失和税制缺陷导致的税收流失。税制缺位税收失是指征税范围狭窄，政策的空白领域多，有税源无政策，造成税源流失；税制缺陷税收流失是指个人所得税的税基和税率等设计缺陷导致的税收流失。
个人所得税的纳税人为达到不纳税或少纳税的目的，对非法收入进行偷逃税或对合法收入进行的低申报或不申报而导致的个人所得税税款的流失，由两大部分组成：一是非法收入的偷逃税（非法收入主要是指纳税人的黑色经济行为如权钱交易、走私贩私、制黄售黄、贩黄毒品和其他违法活动如偷盗抢劫、诈骗、赌博等所获得的非法收入）；二是合法收入的不申报或低申报。
2.1 制度性税收流失：
2.1.1 税制缺位税收流失
《个人所得税法》将个人所得税的应税项目划分为若干大项，采用套税率，有些采用按月征收，有些采用按月预缴、年终汇算清缴，有些则采用按次征收方式。这是典型的分类所得课税模式的。在中国现行的分类所得税制下，尽管《个人所得税法》第2条列明了应税项目，但有些所得仍难以准确确定所得项目，因此个人所得税征收中普遍存在的问题，就是很难通过收入分解来规避税负和利用差别税率来减轻税负，从而造成个人所得税的调节功能扭曲，加大了收入分配的差距和不公平。中国个人所得税流失在很大程度上与中国这种分类所得课税模式有关。国际上对应税所得的确定一般有两种方法：正列举和反列举法。正列举法对税法中未列举的所得项目无法征税，容易产生税收漏洞，正列举法最典型的国家是英国；反列举法则将不征税的项目列举出来，这样可使个人所得税有较为广阔的征税范围，从而避免对应税所得限制过死而导致税收漏洞过多，美国就是采取反列举法最典型的国家。在应税所得中，世界上大多数国家对附加福利、股票转让所得等都征收了个人所得税，此外，美国、日本、德国、荷兰等国家都坚持宽所得概念，即不论其所得来源的合法与否，只要取得了收入就依法纳税。在现行的列举中，中国个人所得税法没有明确规定资本得的项目，这就是造成了相当大的税源流失。中国目前城市居民特别是高收入群体的所得收入中，相当大的一
部分来自资本利得。国家统计局1999年对全国10个省市12000户高收入家庭的调查显示，高收入家庭收入来源中，工资性收入占50.8%，经营性收入占37.8%，财产性收入占6%，第二职业收入占4%。高收入家庭财产性收入与同年全国平均水平2.18相比，高3.82个百分点。实际上，财产性所得却没有明确规定为应税所得。而且，中国税法中“财产转让所得”的概念与国际通过用资本利得有较大的区别，也无法将资本利得括入其中。《个人所得税法》没有对资本利得征税，不仅造成这部分税源损失，而且直接导致了“高收入者低税负”的不公平现金，因为这个项目的所得主要为高收入者所有。随着中国市场发育的不断成熟和金融商品的不断丰富，商品、土地、财产、科技已走向商品化，个人收入结构发生了很大变化，出现了课税范围和个人收入形式发展不协调的局面。另外，不仅对高收入群体，中国普通居民个人收入已由单纯的工资收入向收入来源和收入形式多元化的方向发展，利息、股息、红利等资本性收入逐渐成为居民个人所得的重要来源，此外还有劳保福利收入、第二职业收入等等，居民收入由国家管理的收入的比重已大大降低。这几年，由于股价和房价上涨，财产性收入中股票投资收入和房租收入所占比重以及人均财产性收入的同比增幅也进一步提高。
从税制缺位来看，造成个人所得税流失的主要原因是征税口径过窄，许多所得税税源被硬性界定在征税范围之外。
2.1.2 税制缺陷税收流失
现行个人所得税制实行的分项扣征制促使纳税人转移所得类型、分解收入、进行多次费用扣除，而且减免税项繁多，造成税基狭窄、税负不公，税收流失严重。
2.1.2.1 税基方面
（1）课税对象不合理
① 课税对象的选择与划分存在弊端。
课税对象未能充分考虑老年人、残疾人、失业职业等特殊群体的生活状况及其经济利益，如对居民储蓄存款利息收入征税的无差异性，相当一部分具有养老
性质的储蓄存款利息被课征，而部分高收入往往利用“私款公存”或利用对证券交易所得暂免征税而进入股市等方法逃避课征，二者形成强烈对比，前者所承担的税收负担明显重于后者。
② 对股东取得的股利红利所得征收个人所得税，现行税法对企业存在双重重复课税。首先是工资收入要征个人所得税，当企业的所得作为股息分红股东后还要再课20%的股息税，也就是同一利润被两个税目的形式重复征收，这样的税负显然是偏重的，不仅会影响纳税人的收入，刺激纳税人逃避。
（2）中国现行个人所得税的费用扣除依不同类型的所得采取了定额扣除法和定额与定率相结合的办法，这种办法即不符合国际惯例，也与中国实际情况相脱离。
① 现行费用扣除规则有违税收公平原则。现行费用扣除规则过于简单，没有考虑相关的影响负税能力的因素。工资、薪金所得实行一刀切的扣除办法，每月的扣除额均为3500元，同以前的2000元，1600元，800元一样，不考虑纳税义务人的住房、养老、失业等因素，不考虑不同纳税人之间家庭结构的差别，包括赡养人口的多寡、婚姻状况，等等，也不考虑纳税义务人健康状况、年龄大小甚至残疾等情况，从而造成不同的纳税人之间税收负担不平衡。西方国家的个人所得税中，一般都针对纳税人不同的社会负担情况规定相应的扣除标准。以加拿大为例，个人所得税前扣除费用包括了养家糊口的“生计费”，如储蓄款、小孩子照料费、保姆费、安家费、生活费等。显而易见，国外的生计扣除给予了纳税人基本的生活保证，减少了纳税人因经济活动失败带来的风险。一般来说，个人所得税的税基应该是纳税人的净所得而不是毛所得。所以，在征税时必须扣除纳税人合理的、必要的费用。经济学教授张曙光也批评个人所得税没有体现公平，只是增加政府收入。他认为，无论起征点是多少，都是针对个人的，没有计算家庭人员，没有考虑赡养系数，这就违背了个人所得税的税收公平原则。
② 费用扣除的确定忽略了经济形式的变化对个人纳税能力的影响。首先，在通货膨胀时期，个人维持基本生计所需的收入也会相应增加，而现行税制中尚未实行费用扣除的指数化，费用扣除的标准长期不变根本无法适应经济状况的不断变化。另外，没有考虑地区经济发展的不平衡状况。目前，中国存在着地区间经济发展不平衡的现实问题。东部与西部之间，大城市与中小城市之间，差异是
③ 转换收入类型可以达到多扣除、减少税基而降低适用税负的目的。由于现行个人所得税费用、成本的扣除是分项目而采取不同的扣除办法，甚至一个项目要采用两种扣除方法，使得不同项目的相同数额的收入，其就应纳税所得额不同，不仅减少了税基，造成了税负不公，而且可以由此偷逃税款。
④ 根据现行税法规定，对工资按月计征，对劳务报酬等所得按次计征，这种计税方法不仅从制度上鼓励了纳税人应取转移类型、分解收入的办法合理避税，而且增加了税收征管上的难度。税务机关每年都要消耗大量精力去认定个人的各项应税所得类型，但由于税制设计本身的原因仍然存在部分应税所得项目定性不准确或难以定性的问题，使得侦查难度变得很大。
（3）税收优惠不规范。
① 对部分资金收入的免税形式税收流失。现行《个人所得税法》规定：省部军级以及外国机构颁发的资金免征所得税。这一免税优惠既不符合国际惯例也不符合税收原则。世界最高的科学奖――诺贝尔奖的获得者，只要是在发达的市场经济国家，均需要缴纳个人所得税，没有奖金免税权。以奖金级别高低来划分是否免税和对低级别奖金的歧视，也是对低级别奖金获奖者的一种税收惩罚。而对外国机构颁发的奖金免税则明显是对国内颁奖机构的歧视，是对外国颁奖机构的超国民待遇。这一切免税优惠既与WTO的平等原则相背离，也导致了个人所得税收入的大量流失。
② 对外籍个人的税收优惠形式税收流失。首先，现行《个人所得税法》规定：对在中国境内工作的外籍个人和外籍专家，在计算工资薪金的应纳税所得额时不仅按月减去3500元，还附加扣除1300；对外籍个人从外资企业取得的股息、红利以及洗衣费、探亲费、子女教育费等免征个人所得税。这些规定都不符合国民待遇原则，特别是1300元的加计扣除费用没有任何加扣理由。实际上，这种依靠让渡税收利益方式来吸引国外投资者的做法，有时并不能得到他们的认同，反倒会让外国投资者对中国法律的严肃性和稳定性产生怀疑，影响其在国内投资的积极性。其次，中国个人所得税对无住所的外籍个人、华侨、港澳台同胞给予了较多的税收优惠，在采用住所和时间标准确定纳税人的纳税义务时条件过于宽松，非常容易形式避税。
③ 对特定债务利息免税形式税收流失。现行《个人所得税法》规定：对企业债券利息征收20%的个人所得税，而对财政部发行的债券与国务院批准的金融债券利息免征个人所得税。这种不平等做法既影响了税法的统一性，也造成大面积的税收流失。
中国由于采取了分类所得税制，《个人所得税法》第3条法规定个人所得税税率依所得的性质类别不同而异，大体有三种：一是超额累进税率，即对工薪所得实行3%~45%~的7级超额累进税率，对个体经营、承包租赁经营所得则实行了5%~35%的5级超额累计税率；二是对其他8项所得项目适用20%的比例税率；三是对一次性收入畸高者的劳务报酬所得适用加成征税税率。不同来源的个人所得设计高认错 不贩税率及档次，这种税率大小和档次划分本身也会带来负面效应。
（1） 税率设计使税负不公平
① 同等性质的劳动所得，税负不一。如工资薪金和劳务报酬所得同属劳动所得，应该同等纳税，但在税制中却将它们分开，分别适用7级超额累进税率和20%的比例税率，二得的实际税收负担过重存在较大的差别。当课税所得同为4000元时，工资薪金所得应纳个人所得税为（）*3%=15元，实际税收负担率为0.375%，而劳务报酬应纳个人所得税额(%=640元，实际税率负担率为16%。当一次性劳务收入应税收得超过20000元，适用加成征收时，二者税收负担恰恰相反。例如，同为30000元收入，工资薪金所得应纳个人所得税（）*0.25-元，实际税收负担率为18.73%；劳务报酬应纳个人所得税（*0.2）*0.3-元，实际税收负担率为17.33%。
② 固定比例税率不合理。现行税制中除工薪所得及个体工商、企事业承包所得采用累进税率外，其他大多数应税所得适用20%的固定比例税率，而固定比例税率表现出税收负担的累退性和纵向公平的丧失，不能体现对收入分配的合理调节，难以实现社会公平的目标。如，居民中彩票所得100万元，按照20%的比例税率缴纳，应纳税款为20万元，实际税收负担率为20%。而对于一个年薪制
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]根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条第七款规定：利息、股息、红利所得，是指个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。因此，自然人身份的股东从投资单位取得分配的利润应按“利息、股息、红利”所得项目计算缴纳个人所得税。
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加强对个人所得税征管的几点思考
加强对个人所得税征管的几点思考
个人所得税自1799年由英国首创，历经2个世纪的发展和完善，已成为政府调节分配不公、组织财政收入的重要手段，并成为大多数发达国家的主体税种，发展迅速。我国开征个人所得税较晚，1980年第一次颁布《个人所得税税法》，仅对在华外籍工作人员征收；1986年对国内公民开征个人收入调节税和对个体工商户征收所得税；1994年三税合一，实行新的《个人所得税税法》；1999年10月对居民储蓄利息开征利息所得税。20多个年头，经过几番努力，几番改进，个人所得税征收发展是非常神速的：从当初的年收入16万元，发展到2007年的791亿元，增长了数万倍。2005年，我国个人所得税收入已占全国财政收入的6.6%，位列增值税、企业所得税和营业税之后，成为我国第四大税种。从发展趋势来看，无论是从个人所得税收入的绝对数额还是比重上看，都将继续呈现上升态势。至此，个人所得税走进千家万户，与每个公民的利益直接相关，引起老百姓的普遍关注。 一、现行个人所得税制存在的问题： （一）征收范围狭窄，难以发挥税收调节作用。 在我国的公民个人收入呈现多元化发展的今天，我国现行的个人所得税法，不像世界上许多国家那样几乎是对个人的全部11项所得进行广泛征收，在我国还规定对储蓄存款利息、国债和国家发行的金融债券利息实行免税，对军人的转业费、复员费、离休工资、退休工资、福利费等也规定免税，因此个人所得税征收范围相当狭窄。狭窄的征收范围，加之税制不配套和缺乏严密的纳税申报制度与征管手段，一些走穴演员，私营业主和个体户等高收入者乘机大量少报收入。这不仅不利于组织财政收入，而且还不利于发挥税收调节人们收入的作用。 （二）工薪阶层成为实际纳税主体。我国个人所得税主要来自劳动所得，尤其是工薪收入已成为个人所得税的主要收入来源，工资薪金项目占个人所得税收入的近50%。统计数字表明，在个人所得税中，来自工资薪金所得、利息股息红利所得、偶然所得的部分呈上升趋势，相应地来自私营企业主生产经营所得、劳务报酬所得、财产租赁所得的部分呈下降趋势。其中，工资薪金所得个人所得税比重由1994年的38.7％提高到2002年的46.4％；利息股息红利所得个人所得税的比重由1994年的4.4％提高到2002年的31.7％。私营企业主生产经营所得个人所得税的比重从1994年的46.1％下降到2002年的15.3％；企事业单位的承包承租经营所得个人所得税的比重从3.9％下降到2002年的1.9％。由于工资薪金所得和利息股息红利所得实行了源泉扣缴的方法，税收流失相对较小，而且工薪所得项目个人所得税增长远远高于职工工资总额增长，工薪阶层税收负担明显过重。而在同等的税收环节中，高收入阶层税收负担极轻。广州市亿的个人所得税收入中，高收入者的税收仅占2.33%。私营企业主、企业家、电视节目主持人、影星、歌星、律师、体育明星、时装模特、经济学家等高收入者所纳的个人所得税呈下降趋势，造成这种现象的原因是对这部分群体征管不力，没有起到对真正高收入者收入的调节作用。个人所得税主要依靠中低收入阶层，这本身就加剧了征收困难，也是不公平的，我们把这种现象称为个人所得税的“逆征收”。我国工薪阶层成了个人所得税的实际纳税主体，未能体现再分配功能，深深地损害了劳动者的利益。 （三）最高边际税率形同虚设。我国工薪所得按5%～45%的9级超额累进税率计征，工薪阶层的收入扣除2000元后，只有极少部分人须缴纳个人所得税，而且这部分人中的绝大部分也只适用5%和10%的前两档税率，第5至9级税率基本上不发生作用，部分税率并无实用价值。特别是，我国最高税率45%在现实中极少运用，只起象征性作用，有其名而无其实，形同虚设。可见，我国个人所得税名义税率过高，实际税率很低，仍然存在进一步提高实际边际税率的空间。因此，可以加大个人所得税的实际累进程度，尤其是对资本所得。 （四）税收流失严重。随着社会主义市场经济的发展与完善，个人所得日趋多元化、隐蔽化、分散化，征管工作难度加大。实物分配和权益所得未纳入征收范围，影响了税收的调节力度。个人所得税收人中，巨额灰色、黑色收入（偷税逃税、走私贩私、贪污受贿等腐败和违法所得收入）游离于个人所得税调节之外，靠权力、地位取得的实物性分配或服务也没有纳入征税范围，存在“权益逃避纳税，劣币优于良币”的现象。因此，必须加大对9类高收入行业、单位和9类高收入个人的个人所得税税收征管，防止个人所得税流失。 （五）税务部门征管信息不畅、征管效率低下。由于受目前征管体制的局限，征管信息传递并不准确，而且时效性很差。不但纳税人的信息资料不能跨征管区域顺利传递，甚至同一级税务部门内部征管与征管之间、征管与稽查之间、征管与税政之间的信息传递也会受阻。同时，由于税务部门和其他相关部门缺乏实质性的配合措施，信息不能实现共享，形成了外部信息来源不畅，税务部门无法准确判断税源组织征管，出现了大量的漏洞。同一纳税人在不同地区，不同时间内取得的各项收入，在纳税人不主动申报的情况下，税务部门根本无法统计汇总，让其纳税，在征管手段比较落后的地区甚至出现了失控的状态。 （六）个人所得税的处罚执行不到位。个人所得税的处罚是和其违章违法行为联系在一起的，而其违章违法行为主要表现在偷逃税问题上，我国个人所得税偷逃税问题，早在上世纪80年代后期的个人收入调节税执行期间就曝露出来，当时对各种“名人”、“权贵”的偷逃税案件处罚不力，其负面的示范效应非常大。同时，90年代初开始暴力抗税事件也在全国范围内屡屡发生，加之法律对其的制裁也没有及时到位，使违法犯罪者更加气焰嚣张。虽然近几年执法环境对个人所得税征管有了一定改善，但整体个人所得税征管还是“富人争相偷逃税、工资薪金万万税”。再加之能够缴得起较高个人所得税，一般都是有一定地位和名望的，税务部门对他们偷逃税被查住的最多也是补税罚款，有的甚至任其发展、睁一只眼闭一只眼顺其自然。 （七）依法纳税意识淡薄，纳税义务人故意隐瞒收入。 我国的个人所得税法作为全国人大制定的税收法律，本身具有严肃性和统一性的特点，尤其是纳税申报制度的建立，要求所有达到个人所得税法规定的纳税界限的纳税人必须足额及时地履行纳税申报，履行纳税义务，扣缴义务人也必须如实地履行扣缴税款的义务。否则，不履行或不适当履行义务，无论是纳税人还是扣缴义务人都要承担相应的法律责任。这些规定虽然有利于增强公民依法纳税的意识，但是，同于受长期的计划经济体制的影响，在现实生活中，许多纳税人、扣缴义务人根本不知法、不懂法，有些虽然知法懂法却不守法。如故意隐瞒收入，符合条件的纳税人不申报纳税或进行不实的纳税申报，扣缴义务人因受来自社会的各种干扰，故意不扣缴税款或少扣少缴税款。 二、加强我国个人所得税征管的对策及建议： 1、完善现行个人所得税税制。（1）正确选择税制模式，实行混合税制。突破分类税制对收入项目划定的局限性，选择实行混合税制，覆盖个人全部或大部收入。将性质相同的工资薪金、劳务报酬、经营收入等劳动性所得进行归并，避免了因收入性质界定不准而造成的征纳分歧，对易于控管的收入实行代扣代缴等，既能充分发挥分类税制的长处，又能弥补分类税制的不足。（2）调整税率级距，提高边际税率。就税率水平而言，应避免过高的税率对生产、经营、投资产生抑制、扭曲作用和诱发纳税人的偷税动机。按照混合所得税制模式，我国目前仍可实现累进制和比例制两种税率。对综合所得的个人所得税应当尽量采用具有一定累进程度的超额累进税率，税率档次以不超过六级为好。（3）减少免税项目，扩大税基。现行税法中关于津补贴、奖金、中奖等方面的免税优惠应予取消，对残疾人和遭受自然灾害、意外事故损失等的减免优惠可通过特别扣除来解决，这也是国际通行的做法。 2、尽快建立并积极推行个人信用制度。首先切实实施储蓄存款实名制，建立个人帐户体制，这项举措在2000年实行，但只是初步，还很不完善。每个人建立一个实名帐户，将个人工资、薪金、福利、社会保障、纳税等内容都纳入该帐户，这需要税务、银行、司法部门密切配合和强大的计算机网络支持。其次，实行居民身份证号码与纳税号码固定终身化制度，做到“全国统一、一人一号”。第三，国家要尽快颁布实施《个人信用制度法》及配套法规，用法律的形式对个人帐户体系、个人信用记录与移交、个人信用档案管理、个人信用级别的评定、披露和使用，个人信用主体的权利义务及行为规范做出明确的规定，用法律制度保证个人信用制度的健康发展。 3、建立严密有效的征管机制。一是研究制定有效的征管措施，进一步堵塞个人投资者的个人所得税征管漏洞；二是建立健全个人所得税重点纳税人的监控体系，在全国范围内建立针对高收入重点纳税人的档案管理系统，对其实施重点追踪管理，将真正的高收入者纳入到税收重点监控的对象中来；三是强化重点所得项目和重点行业的征管，进一步加强对演出、广告市场演职人员和投资参股企业的个人征收管理力度，对影视、演出等文艺团体的个人所得税和利股红所得个人所得税代扣代缴情况进行全面检查；四是在强化高收入者个人所得税征管的同时，也要对其投资企业的流转税、企业所得税和其他各税严加管理，形成各税对高收入者加强征管的合力；五是加强对高收入者的税收检查工作，在部署每年的税收专项检查时，要始终把高收入者的个人所得税缴纳情况作为检查重点；六是加大打击偷逃个人所得税的力度，严厉查处逃税者，增大逃税者的预期风险和机会成本，以儆效尤，形成强大的威慑。制定惩罚的实施细则，对逃税者的惩处制度化、规范化，减少人为因素和随意性。其中简便易行而卓有成效的惩罚手段是建立记录并予以公告。加大税务检查概率，尤其要重点检查那些纳税不良记录者。对数额巨大、情节严重的偷逃税案件，按照有关法律规定，移送司法机关立案审查；七是完善代扣代缴制度。代扣代缴便于实现从源头上对税款的计征，是个人所得税征收的有效方法。在我国要明确规定扣缴义务人的法律义务和法律责任，若扣缴义务人不履行义务，应给予严厉处罚并追究其法律责任；八是奖励诚信纳税。对依法诚信纳税的公民，根据建立的信用记录，确定相应的奖励制度。借鉴税收法制较为健全的国家和地区的做法，将公民纳税与个人利益相联系，比如依法纳税的公民，在养老和医疗等方面享受不同程度的优惠待遇。 4、实现数据资料一定范围内的共享。充分发挥政府部门和社会各界的协税护税作用，形成治税合力，才能收到调节收入分配的良好效果。地税部门一方面要和工商、银行、海关、司法、房地产、证券部门以及街道办事处等单位建立经常联系制度，互通信息，以全面掌握个人有关收入、财产的资料信息。向金融部门了解个人储蓄存款及利息收入和资金往来情况；向工商部门了解工商登记和变更登记有关资料；向证券部门了解各类有价证券的转让及股息、红利支付情况等。另一方面地税部门内部也要在制度上确定协调与沟通的具体办法，真正实现信息共享，避免各自为战的不良倾向。
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