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税收债权消灭时效
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　　税收债权消灭时效是指税收债权不行使的事实状态在法定期间内持续存在，即经过一定的法定期间不行使税收债权，即产生该税收债权丧失的法律效果。税收债权消灭时效由法律事实、期间和法律后果三个要素构成，其中法律后果是核心要素。
　　1.有助于实现税法的安定性和税收法律秩序的和平。由于税收请求权在发生后随着时间的经过而愈加难以证明，对有关证据资料不可能无期间限制地进行永久保管，当事人的记忆时间也有限，因证明困难导致无法正确查明的事实与时俱增，此时如再允许强求，税收的确定和征收将大受影响。为避免举证困难和课税凭证资料的过长保管，维持法律秩序的稳定，税收债权请求权的主张不能毫无时间的限制，至少，应就该项权利主张赋予债务人一项抗辩权，或使该项权利归于消灭。
　　2.税收债权消灭时效会促使权利人及时行使权利。正如法谚所谓“法律不保护权利上之睡眠人”，消灭时效削弱了权利人的权利，其用意无非在于限制权利的不行使，增进征税效率，防止征税机关因“怠于行使征税权力”而导致税款损失，并保护纳税人的权利。
　　3.作为证据之代用。税收债权长期不行使，会因有关证据的湮灭而使税收债务难以证明。实行时效制度，凡时效期间届满
相关词典：破产清算中的税收债权
　　企业破产清算程序仅适用于企业因资不抵债而破产的情形。企业的欠税不属于破产债权，而属于破产债权受偿的特别请求权，需要经过债权申报、审查确定财产、清查和破产清算等程序，税收债权才能得到清偿。下面就这种特殊的权利作如下阐述：　　一 破产税收权利的法律地位　　税收在破产清算过程中享有优先权，破产清算中的税收优先权是指在债务人破产还债的情况下，国家作为税收债权的债权人享有就债务人的财产优先于其他债权人受偿的权利。我国破产法将税收债权列为一般债权但又将其在清偿顺序上优先于一般破产债权。　　二 破产清算过程中涉及的纳税主体　　1.破产企业。负责交纳企业在破产宣告前其生产经营活动中已实现但未缴纳的欠税。　　2.清算组。根据《企业破产法》第二十四条规定，保管、清理、估价、处理和分配破产企业的各项财产等各项活动过程中而产生的税收由清算组负责缴纳。　　3.财产的被抵押人。负责缴纳企业在破产宣告前就已抵押、质押的财产，由于产权的转移，在拍卖、变卖这部分财产而产生的税。　　三 破产税收的申报程序　　根据《中华人民共和国企业破产法》、《中华人民共和国民事诉讼法》，人民法院在受理企业破产案件后，应通知债权人申报债权。破产企业的主管税务机关获知纳税人破产，应在规定的期限内向受理破产案件的人民法院或破产企业的清算组核对和确认。　　四 破产时税务机关税收债权的范围　　在破产清算中，国家税收债权可能包括两部分：一是破产宣告前形成的税收债权，一是破产宣告后形成的税收债权。前者包括各类应交未交的税款如欠缴的流转税、财产税、企业所得税等。后者包括拍卖土地使用权、房产时产生的营业税，变卖破产企业财产的流转税、转让房产发生增值的土地增值税、契税。行政司法机关对破产企业的罚款和其他费用不作为破产债权。　　五 破产税收债权在破产债权中的被清偿顺序　　破产企业所欠税款要在职工工资和劳动保险费用之后，所欠债务之前进行清偿。这一点在《破产法》第37条和《民事诉讼法》第204条中均有明确规定。《征管法》第四十五调规定税款优先于无担保债权;优先于发生在税款产生之后的抵押权、质权、留置权;优先于行政机关的罚没所得。　　六 破产案件税收清算应注意的重点　　1.企业破产经法院宣告后，未到期的债权视为到期，未到期的缓交税款、发出商品等应按税收规定计算税收债权。　　2.有财产担保的税收债权经法院同意后可由担保物获得清偿，无担保的税收债权与应退税款可以等额抵消。　　3.未经法院同意，保全措施、强制执行措施及单方面追缴措施不得实施。　　4.破产宣告后，未执行的罚款、没收非法所得和做案工具等处罚决定不得执行。　　5.超过追缴期的税收债权和未在规定期限申报的税收债权也不在清偿范围内。　　七 清偿与终结　　破产程序中，对税务机关申报的债权，清算组织登记之后，将其审定结果书面通知税务机关。如果税务机关有异议，应于收到书面通知15日内申请清算组织复议。各项债权人的债权、清算期间发生的财政盈亏、变卖、无力归还的债务及无法收回的债权和清算期间的收入及损失等，清算组织均将形成书面报告并附有关证明。　　当企业的各项债权、债务、财产或清算分配方案明确之后，对破产企业，税务机关应依据《破产法》的规定，使用特别请求权，请求法院对企业欠缴的税款先于其它破产债权受偿;对其它形式的清算，一般情况下是对清算财产进行评估作价，按清算报告进行清偿，清算的形式以货币清偿辅以实物清偿。以财产为担保的税收债权和其它债权可以优先受偿，企业的清算净收益即清算所得应依法缴纳所得税，其它债权按照清算费用、职工工资及保险、国家税款、其它债务的顺序进行清偿。　　八 国家对破产清算企业的税收优惠政策　　流转税类：《国家税务总局关于印发《增值税问题解答(之一)》的通知》国税函发[号，《国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》财税[2002]29号　　财产税类：《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》财税地(号第二十条，《关于土地使用税若干具体问题的补充规定》国税地(号　　土地增值税：《国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》财税[1995]48号　　契税：《关于企业改制重组若干契税政策》(财税〔号)　　作者简介：刘天永，北京华税律师事务所税务律师，注册会计师，注册税务师;华税律师事务所是国内第一家专注于从事税务领域法律服务的专业化律师事务所。
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也论税收债权债务关系
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也论税收债权债务关系
来源：税务研究
作者：周刚志
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　　近年来，税收债权债务关系理论在我国财税法学界逐渐得到深入研究。但是，我国税法理论界与实务界在此问题上也表现出诸多分歧，尤其是对国家及其税务机关所具有的“税权”，其法理性质如何定位等等，亟需理论上的深度解读和厘清。　　一、税收法律关系性质之理论争议　　（一）域外税法学界对于税收法律关系性质的理论交锋　　在域外税法学研究领域，对于税收法律关系素有所谓“权力关系说”与“债务关系说”的理论争议，前者为德国“行政法学鼻祖”奥托。迈耶（又译为霍特。玛伊尔）所提出，在当代以奥特马尔。比尤拉为代表，主张税收法律关系是国民对国家课税权的服从关系，而后者则是德国学者阿尔巴特。翰瑟尔（又译为海扎尔）在1919年德国税法通则制定后所提出。主张国家与纳税人的关系是依据税收法律之规定，而在债权人与债务人之间形成的公法上债权债务关系。德国税法学者的理论争议也深刻影响了日本与我国的税法学界。譬如，日本著名税法学者北野弘久指出：“日本通说认为，租税法律关系的性质无论是债务关系说（实体法关系）还是权力关系说（程序法关系）都能对它进行阐明，因而有二元论的观点。更有观点认为，海扎尔用一元性的债务关系说解释租税法律关系会引人误入歧途。”但是，北野先生坚持认为：“立足于债务关系说的理论来构造具体的实践性理论（租税立法、适用和解释税法的方式），对于维护纳税者的人权具有重大的意义。”事实上，由于国家及税务机关与纳税人之间的关系较为复杂，即使在域外税法学中，税收债权债务关系仅仅是税收法律关系之一种，除此之外尚有“税捐稽征关系”、“税捐处罚关系”、“税捐救济关系”，等等。如此，尽管税收债权债务概念及原理已经在税法学研究中得到普遍适用，税收债权债务说如何在理论上协调税收债务关系与其他税收法律关系（权力关系），依然面临诸多疑问。　　（二）我国税法学界对于税收法律关系性质的不同观点　　我国税法学界自上世纪90年代开始逐渐引进域外的税收债权债务关系理论。刘剑文教授认为：“以前我国学者都是从‘权力关系’性质来单一、片面地理解和分析税收法律关系：现在有学者认为税收实体法法律关系性质的重心是债务关系，税收程序法主要以国家行政权力为基础，体现权力关系的性质。我们比较赞同这一观点，当对某一具体的税收法律关系加以定性时，应当根据其内容、所涉及的主体以及其所处于国家税收活动过程的不同阶段，来界定处于特定情形下特定的税收法律关系的性质；当需要对抽象的作为整体的税收法律关系进行定性时，可以认为其性质是税收债权债务关系。”这一论述表明了刘剑文教授本人及其他许多中国税法学者对于德、日税法学界之税收债权债务关系说的高度认同。但是，由于德、日税法学上的税收债权债务关系说蕴含了有关国家、地方团体及税务机关与纳税人之间成立法律上对等关系之理论见解，这与传统税法学（税收行政法学）上国家等课税权主体具有优越地位的观点有重大区别，因而也引起了不少学者的强烈质疑。譬如，王家林先生就曾经提出：“如果税收是债，或者美其名日‘公法之债’，要到期偿还，还要支付一定利息，国家存在的物质基础就没有了。”显然，王先生在此可能是有所误解，因为税收作为“法定之债”其债权人是国家，而纳税人才是债务人，其不按时履行义务需要向国家等债权人支付滞纳金，甚至受到行政处罚。但是，王家林先生对“税收债法说”的质疑，则可能确实代表了中国法学界部分学者对税收的传统看法。譬如，中国行政法学者将“税收”概念界定为“国家税收机关凭借其行政权力，依法强制地、无偿地取得财政收入的一种手段”，并认为“税收一经征收入库，就为国家所有，不管是什么税种，都处于国家整体支配之下，通过国家预算支出，统一用于社会各方面的需要。在整个国家活动中体现出‘取之于民，用之于民’的宗旨，而不是直接返还给纳税人或者用于税收的这个项目。”此外，还有学者对于国家与纳税人之间的“契约说”提出了批评意见。凡此种种争端，均说明我国法学理论界、特别是行政学界在此问题上还存在不同观点。　　（三）我国法学界有关税收法律关系性质的实质分歧　　我国学者陈刚先生认为，租税权力关系说与租税债务关系说的主要区别有四*9，权力关系说认为租税法律关系属于权力关系，债务关系说将租税法律关系视为类似于私法上债权债务关系性质的公法关系：第二，权力关系说强调国家或者地方团体在租税法律关系中相对于人民的优越地位，而债务关系说则认为它们处于对等地位：第三，债务关系说将租税法律关系区分为租税实体法关系与租税程序法关系，而权力关系说否认这种划分；第四，权力关系说主张租税法律关系是单方面的命令与服从关系，而债务关系说则强调国家或地方团体与人民的对等地位，强调设立救济程序以保护纳税者的权益。但是，实际上此种概括亦有失之偏颇之嫌，因为承认税收法律关系主要是公法上的债权债务关系，并非需要必然否认其作为权力关系之存在。我国台湾地区学者吴东都先生即认为：“金钱债务，依其法律性质，可分为私法上之金钱债务及公法上之金钱债务，其强制执行理论上应分别为民事强制执行程序及行政强制执行程序进行。盖私人间之请求权实现，私人不得自力为之，原则上必须经由法院判断请求权确实存在，并于债务人不任意履行时，由法院以强制力促其履行或使其实现。而行政对私人之请求权，不但可自行确定之，于私人不任意履行时，尚可不经法院自力执行之。”叶必丰教授甚至提出，在新的历史时期，“行政法的精神是利益一致、服务与合作、信任与沟通”。这说明，所谓“金钱债务”一说并非税法所独有，而是普遍存在于公法领域；税收权力关系说与税收债权债务关系说并非截然对立，强调税收法律关系作为权力关系存在的税收行政法理论，亦非仅仅强调国家及其税务机关与纳税人作为命令与服从的行政管理关系，而全然不顾纳税人之权益保护。　　如欲协调税收债权债务关系理论与传统税收权力关系理论，以深化税法学的发展，关键在于对国家“税权”之性质、构成予以精确把握。对此，我们或可借鉴英美分析法学的理论视角予以深入研究。　　二、税收债权债务关系之法理剖析　　税收债权债务理论在我国的引入与适用，不仅需要税法学者斟酌考量相关税法规范，以之作为理论建构之规范基础，更需要我们权衡分辨传统税收权力学说之利弊得失，以此作为税权理论更新之价值导引，而厘清税收债权债务之法理内涵。　　（一）国家税权内涵之法理构成　　当前学界关于国家税权的理论研究。大抵围绕两个问题展开：其一，税权本身的性质，即“税权”究竟是“权力”还是“权利”，或者是兼而有之？其二，税权的优先性，即税权为何、如何对于纳税人的财产具有优先权？受德、日税法学的影响，我国税法学者也形成了两种对立观点，即税权的“公权力说”与“私权利说”。由于我国《税收征管法》对于税收债权优于无担保债权、纳税义务发生之后的抵押权、质权、留置权均作了较为明晰的规定，该法甚至还规定税务机关可参照《合同法》相关条款行使代位权、撤销权，这样就凸显了税权的债权属性。在税收执法实践中，亦存在税务机关通过民事诉讼等方式行使代位权、撤销权之情形，故而部分学者强调税收债权债务关系的私法性质或者税收债权实现的私法途径。更有甚者，以税收债权的所谓私权属性为依凭而否认其优先权地位。譬如，有学者提出，既然《税收征管法》规定税收与一般债权的顺序问题，就说明该法承认税收是一种债权：从理论依据上看，税收法律关系具备民法上债的关系的构成要素与特征，应遵循债权平等原则。（国家及其税务机关）不应当享有优先权；从法律依据上看，税收优先权必然造成债权人的利益不能平等实现，将动摇担保物权的理论基础，违反宪法关于保护公有财产和私有合法财产的规定；从事实依据上看，充分保护私法上债权主体的财产权利是“放水养鱼”，而税收优先权则是“竭泽而渔”，会更大地损害债权人的积极性，不利于税收债权的实现。这种观点不仅忽略了税收债权之作为公法债权的属性，更忽略了税收债权之与普通私法债权相比缺乏对待给付的基本特征，无视将其等同于普通私法债权可能诱致纳税人利用私法途径规避税收、损害公共利益即全体纳税人及全体公民共同利益之倾向，其误导性不容忽视。其实，税务机关在实践中通过民事诉讼等私法纠纷解决机制行使税收权利的做法，并不能说明税收债权即属于私法债权，或者等同于私法债权。税收债权属于公法上的法定之债，原则上依税收法定主义原则等公法原则之规定，税务机关在债权处理上不得利用私法上意思自治原则与纳税人之间就税负问题进行自由协商。而且，由于我国公法诉讼机制相对滞后，以民事诉讼方式解决公法纠纷并非罕见，如选民资格纠纷、国有土地使用权纠纷等等，均同此例。因此，不少税法学者均主张“税权”包括“税收权力”与“税收权利”。譬如：张守文先生认为，在国际法上税权是国家主权的重要组成部分和体现，在国内法上税权从广义与狭义、主体与客体等层面分别定位为国家权力、国民权利、国家管理权、国家财产权的重要组成部分。在后来的论著中，张守文先生进一步将国家的税收权力与税收权利之间的关系概括为“表里关系”。然则，我国传统公法学以“公权力之存在与运作”为公私法区分标准，以致法学界许多人误将“权利”视为私法领域内的特有概念，或者将“权利”与“权力”视为概念内涵迥然不同的法律范畴——此种学理观念对“税权”理论之深入研究、税收债权债务关系理论之深入发展或将构成严重阻碍，我们需要借鉴英美分析法学的研究路径，从词源学与语义分析学两个层面重新解读“权利”与“税收权利”的法理内涵。　　（二）国家税权内涵之法理剖析　　不少公法学者认为，现代公法理论基础的主线是公共权力与公民权利之间的关系：“公共权力与公民权利这对范畴的矛盾运动，也自然成了贯穿公法制度变迁的基本主线和推动公法制度发展的根本动力。”童之伟先生更是以其“法权”理论为依据，认为“权力”是“表征为由公共机关掌握和运用的那部分法权”，“以公共利益和属于公共机关所有之财产为内容”；而“权利”则是“表征为由社会个体享有的那部分法权”，“以个体利益和属于个体所有之财产为内容”。由此，在中国传统公法学的叙事语境中，“权力”与“权利”成为公共组织与社会个体对峙的基本标识（有学者称之为“基本范畴”），国家作为税权主体所享有的税收权利即被视而不见。然而，如果我们愿意从法学的微观概念人手阐明“权利”的法理内涵，或可以此为依据厘清“税权”的基本要义。据李贵连先生考证，“权利”一词，虽然在中国古代典籍中亦曾有所体现，但是具有现代意义则源于清末在华传教士丁韪良等人的译著，他们在　　在这一组概念中，“权利”（狭义）意味着权利人具有为一定行为的自由，而其他人则需因此为权利人承担义务，“无权利”人无权要求其他人为自己的行为自由承担义务：“特权”意味着一种特殊的法律资格或地位，无特权者即需承担义务，特权主体的相对人无权利对其提出主张，“权力”意味着其他人负有“服从”或者“配合”的“责任”，而无权力者则不具有这种资格：“豁免权”意味着其他人无资格对其行为提出要求，而无豁免权者则需为其行为承担责任。从这种意义上看，“税权”其实正是这样一种综合性的公法权利，其核心内容即国家及其税务机关所具有的税收债权。为了保障此种法定债权之实现，国家及其税务机关被公法规范赋予某种特殊的资格和地位，它们凭借法律之授权可以要求纳税人在满足课税要件时为特定金钱给付，纳税人于纳税过程中负有“服从”与“配合”之责任。同时，为确保课税行为的民主和公平，国家及其税务机关对于纳税人所缴纳的税收不负对价给付之义务，纳税人亦不得要求国家及税务机关对其个人的课税行为为对价之补偿或给付。在此种债权债务关系中，国家及其税务机关与纳税人的法律主体资格地位均为法律所授予，因而并无所谓高低贵贱之区别，其法律人格具有平等性；但是由于税收债务深具公益性之特征，而无对价给付之实施保障，故而为了避免纳税人利用私法形式规避公法义务，必须赋予国家及其税务机关以某种特殊法律资格及地位，确认其意思表示的相对优越性。因此，不论是税法学上作为“税收权力－而存在的税务调查权、核定权、处罚权、强制执行权等等，还是税法学上作为”税收权利“所包含的税收债权及其优先权、代位权、撤销权等等，都是立法者基于此种公益保护之目的所赋予国家及其税务机关的特殊法律资格，它们之间保障方式有异而实无本质区别。对于国家及其行政机关的此种支配地位，我国曾有行政法学者名之日”行政行为的先定力“。当然，为了避免此种为维护公益而确立的特殊资格不致沦为公权力行使者恣意专断之工具，凡民主法治国家须建立健全之公法上权力制约机制，例如代表纳税人行使课税立法权、用税监督权的民主代议制度。方便纳税人公法权利救济的行政复议及行政诉讼制度，等等。尤其是，课税行为作为一种限制公民财产权利的干预行政活动，国家及其税务机关须遵循”以人为本“的科学发展精神，对于纳税人及全体公民的先在权利予以*5限度的尊重和保障。　　作者单位：厦门大学法学院&税收，是国民经济最为重要的调节器，随着经济的发展，税收法律愈发繁杂，税收调整愈发频繁，作为企业财务人员，掌握着企业的税收命脉，迫切需要综合的税务管理能力，加入，掌握税务实务、税务筹划、税务稽查、税务行政复议，拓宽税务处理软技能，成为优秀的财会人。
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很愤怒刚学习不久，没法学啊要考试了，急死我了这次就不告诉你们老板了，限你们赶紧弄好算了，麻木了优先债权_百度百科
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优先债权，劣质债权的对称。是指可以先于一般债权得到清偿的债权。民法中有财产担保的债权，海商法中因共同债权人的利益而支付的费用，均属优先债权。在破产法中，能先于破产债权得到清偿的债权均属优先债权，如债权人对债务人所享有的有财产担保的债权、受理破产案件的法院所收取的诉讼费用、破产企业支付给清算组织的劳动报酬以及其他破产费用，均属于优先债权。只有优先债权得到清偿后，一般债权才有机会得到清偿。
优先债权定义
优先债权的范围一般包括：税收、雇员工资、破产程序的费用及其他有关费用等。
优先债权范围
税收债权是一种特殊债权，它与一般债权的不同主要表现在：第一，税收债权产生的法律基础是公法而非私法，税收债权是公法上的权利，它所体现的不是平等主体之间的交易关系，而是管理者与被管理者之间的税收征纳关系；第二，税收债权的权利主体是国家，因而具有不同于一般主体的特殊性；第三，从性质和用途上看，税收为国家行使管理职能所必需，具有公益性。税收债权享受优先地位的理由在于保证政府财政收入的重要性。债务人欠交的税款是针对整个国家利益的，普通的商业债务则仅仅针对某个人或某个公司的个体利益，基于公共利益优先于个人利益的考虑，首先偿付税收债权是很有必要的。
尽管各国普遍承认税收债权具有优先地位，但具体的做法并不相同。如美国虽将税收作为优先债权，但其偿付是在工资之后进行的。英国则将税收和工资作为同等地位的优先权来看待。根据加拿大1992年的新破产法，政府债权不再享有优先权，但有更大的可能成为有担保的债权。
从雇员的观点来看，破产对他们的影响是巨大的，除了企业已经欠发的工资之外，还失去了劳动雇佣关系和未来的工资收入。在破产法中，有必要通过调整破产财产的分配顺序，使雇员的损失降低到相对较小的程度，将雇员工资在破产分配中作为优先债权予以偿付便是调整的一种方法。大多数国家的破产法都规定了将工资、报酬一类的债权列入优先地位，在普通的无担保债权偿付之前进行偿付。但各国在这方面的规定也有一些差别，例如，有的国家将管理人员也包括在雇员的范围内，他们的工资可以享有优先权，如美国破产法第507节的规定。有的国家，如英国、加拿大等，则将管理人员排除在雇员的概念之外。
关于工资享受优先债权地位的理由，各国学者从不同的角度进行了阐述。有人认为，从整体上看，在商业交易的债权人之间，存在着谈判力(bargaining power)的不同。雇员是非自愿的债权人，谈判力相对比较弱，他们不能获得担保，不能坚持要求获得偿付，不能保护自己的利益，所以需要破产法的特别保护。另外，雇员往往不希望雇主破产，即使他们考虑到雇主破产的可能性，由于所处的地位，他们也无能为力，不能获得额外的补偿。有人认为，雇员不能像商业交易中的其他债权人一样，理解他们面临的风险，是获得特殊保护的重要原因。因为个人估计企业破产的能力是有限的，而且他们往往会低估这种可能性。可以将此概括为：易受认识偏见和感情因素的影响、缺少应变能力和有限的监督能力将雇员和其他债权人区别开来，因此对其给予特殊待遇是必要的。
另外，将政府税收和雇员工资作为优先债权的一个重要理由是这两类债权人监管债务人破产风险的能力都比较低。雇员经常低估这种风险，以致于对此不能采取合适的注意，他们没有能力使其监管债务人的地位加强。另一方面，政府虽有能力理解这种风险，也有监管能力，但缺乏监管动力，因为政府可以将这种损失转移到其他纳税人身上。对政府分配破产风险，将会导致破产费用的扩大，进一步减少风险管理的可能性和有效性。给予工资和税收债权以优先权地位，是为了增加有担保债权人对债务人的监管动力。但这种做法可能会使有担保债权人在破产程序外寻求问题的解决，避免运用破产法中的优先权规定。
3．破产程序的费用
破产程序的费用包括破产管理人、律师、代理人、会计人员、审计人员的工资，有关的保险费用，破产财产储存和变现的费用，诉讼费等，但不包括债权人参加破产程序的费用。之所以将破产费用列入优先地位，是因为破产管理人等人不能进行无报酬的工作，否则将不会有对破产财产的合理管理。同时，破产费用也不能作为政府的开支由纳税人承担，而应当由对破产财产有利益的债权人来承担。
4．其他的优先债权
各国出于不同的利益需要，对某些其他类型的债权也会给予优先地位。在有些国家，银行的存款人和保险公司的保单持有人享有优先地位，例如，根据英国1987年银行法，存款人的债权享有优先性，但有一定数额的限制，这是为了维护公共企业的信誉。美国一些州为了环境保护的需要，将环境清污费作为优先债权予以偿付。
．石静遐著.跨国破产的法律问题研究.武汉大学出版社,1999年02月第1版.
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税收优先权的债权在中国
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虽然世界各国的破产实践一般都规定有担保债权优先于税收债权，但中国的情况却有不同。根据《民事诉讼法》和《破产法》的规定，税收优先权落后于担保债权，只能在扣除有担保债权之后的破产财产中实现；《税收征管法》（第45条）对税收优先权的规定并不是绝对落后于担保债权而是附有条件：欠税发生在设立担保债权之前的，税收债权优先；欠税发生在设立担保债权之后的，担保债权优先。也就是说，中国破产法和税收征管法对税收优先权与担保债权的规定存在矛盾和冲突。理论上，中国破产法和税收征管法的矛盾与冲突主要是源于两者的理念不同。破产法的理念是公平保护债权人的利益，追求社会效率和公平，维护市场经济优胜劣汰的竞争机制；税收征管法的理念是保护国家税收，防止国家税收的流失。在各自的领域内，两者并行不悖，但在破产清算中，两者的协调发生问题。如果是在计划体制下，《税收征管法》如此强调保护国家税收并无不妥；但在市场经济体制下，如此以损及担保制度的代价保护国家税收却是不足取的。原因已如前述。实践上，也许有人认为，《税收征管法》第45条的规定只是针对债务人欠税后与一般债权人串通设置担保而后申请破产以逃避税收的特殊情形，并不影响实际设立在欠税之前的担保，因此既能保护国家税收，也没有实质损及担保制度。但对欠税之后恶意设立的担保，税收优先权本身不仅无法约束，反而会对正常交易中设立的担保产生破坏作用。况且，要防止恶意担保对税收的冲击，破产法中的无效制度或撤销权制度可以起到很好的弥补作用；同时，现行的税收保全制度和强制执行制度也是一个不错的选择，甚至可以考虑建立税收担保制度。因此，利用《税收征管法》第45条的规定来更好地保护税收的理由是站不住脚的。相反，却造成了立法的矛盾与冲突，也给司法造成混乱与障碍。更重要的，过分强调对税收的保护必然损害和动摇担保制度，最终损害和动摇市场机制。另一方面，《税收征管法》第45条的规定有悖于破产法立法理念和发展潮流。正如前文所述，尽管世界许多国家在破产清算中都规定了税收优先权，但从发展趋势看有愈来愈淡化的倾向。日本破产法将税收债权视为财团债权，一直受到日本学者的批评。日本学者伊藤真认为“破产中关于租税债权的处理，在立法论上受到了强烈的批判。因为在破产财团一般呈现贫弱状态的现状中，通过管理人的努力所收集起来的财产的一大半被租税的清偿用掉，为破产债权人的利益而活动的管理人将无法完成其任务。”德国、奥地利、澳大利亚等国的新破产法则将税收优先权彻底取消而视为一般债权。美国破产法仅将税收债权列为第七位无担保债权。对比这种趋势，中国《税收征管法》第45条的规定显见是不合适的。何况，“中国历来行政权力膨胀，私权萎缩，约束公权、扩张私权应是法制建设应有之义。而由行政权演绎出的税收优先权制约极为珍贵与稀缺之私权——担保权，显然有开倒车之嫌
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