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金融企业信托业务的会计核算
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　　一、信托业务会计核算的特点
　　(一)信托资产不属于信托公司的资产和负债
　　信托资产是指信托投资公司因接受信托而取得的财产，以及因信托资产的管理、处分或者其他情形而取得的财产。《金融企业会计制度》第一百五十五条规定，“信托资产不属于信托投资公司的自有财产，也不属于信托投资公司对受益的人负债。信托投资公司终止时，信托资产不属于其清算资产”。这一规定与过去信托投资公司会计实务处理不一致。过去，信托存款是信托投资公司的负债，发放信托贷款是信托投资公司的资产，两者都计入信托投资公司的资产负债表。关闭时信托资产与负债参与信托投资公司的清算。
　　(二)信托资产与自有资产分开管理和分别核算
　　《金融企业会计制度》第一百五十六条规定，“信托投资公司的自有资产与信托资产应分开管理，分别核算。信托投资公司管理不同类型的信托业务，应分别按项目设置信托业务明细账进行核算管理”。
　　(三)信托资产运用和来源应进行明细核算
　　《金融企业会计制度》第一百五十七条规定，“信托投资公司对不同信托资产来源和运用，应设置相应会计科目进行核算反映，来源类科目应按类别、委托人等设置明细账。运用类科目应按其类别、使用人和委托人等设置明细账。信托投资公司对信托货币资金应设置专用银行账户予以反映”。
　　二、信托资产来源的核算
　　(一)信托资产来源的内容
　　《金融企业会计制度》第一百五十八条规定，信托资产来源分为短期信托资产来源、长期信托资产来源。
　　短期信托来源是指不超过一年的信托资产来源，包括应付信托账款、代扣代缴税金、待分配信托收益、应付受托人收益及应付其他受益人款项等。
　　长期信托资产来源是指一年期以上的信托资产来源，包括资金信托、财产信托、财产权信托、公益信托、投资基金信托、有价证券信托等。
　　(二)信托资产来源的会计核算
　　1.资金信托
　　资金信托是委托人将自己无法或者不能亲自管理的资金以及国家有关法规限制其亲自管理的资金，委托信托投资公司按照约定的条件和目的，进行管理、运用和处置。
　　信托投资公司接受资金信托时，按实际收到的金额，借记“信托货币资金”科目，贷记“资金信托”科目。
　　终止资金信托时，按向委托人支付的金额贷记“信托货币资金”科目，按原收到委托人信托资金的金额，借记“资金信托”，其差额借记“应付受托人收益”等科目。
　　资金信托应按信托人进行明细分类核算。
　　2.财产信托
　　财产信托是委托人将自己的动产、房产、地产以及版权、知识产权等财产、财产权、委托信托投资公司按照约定的条件和目的，进行管理、运作和处置。
　　信托投资公司办理财产信托时，按实际接受信托资产的价值，借记“信托财产”等有关资产科目，贷记“财产信托”、“财产权信托”科目。
　　终止财产信托时，按向委托人退回信托资产的价值，借记“财产信托”、“财产权信托”科目，贷记“信托财产”等有关资产科目。
　　如果向委托人支付信托收益，借记“应付受托人收益”等科目，贷记“现金”、“银行存款”等科目。
　　财产信托应按委托人、财产种类进行明细分类核算。
　　3.投资基金信托
　　投资基金信托是信托投资公司受托经国家有关法规允许从事的投资基金业务。
　　信托投资公司经批准办理投资基金信托时，借记“信托货币资金”科目，贷记“投资基金信托”科目。
　　信托投资公司终止投资基金信托时，按实际支付的金额贷记“信托货币资金”科目，按原接受的金额借记“投资基金信托”科目，其差额借记“应付受托人收益”等科目。
　　投资基金信托应按基金种类进行明细分类核算。
　　4.公益信托
　　公益信托是信托投资公司为公益目的而设立的信托，公益项目包括救济贫困，扶助残疾人，发展教育、科技、体育、文化、艺术事业，发展医疗卫生事业、维护生态环境，发展其他有利于社会的公共事业。
　　信托投资公司办理公益信托业务时，应实际收到的金额或财产价值，借记“信托货币资金”等有关资产科目，贷记“公益信托”科目。
　　公益信托应按信托类别、委托人进行明细分类核算。
责任编辑：初晓微茫
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问：假设被投资企业的资金需求是5000万元，注册资本是1000万元，另外4000万元由股东以借款的形式提供。股东方的账务处理是：借记“其他应收款4000万元”，贷记“银行存款4000万元”，没有向被投资企业收取利息。税务检查部门认为这笔借款应确定为关联交易，应全额补计利息收入，并相应调增应纳税所得额。请问：
　　1、股东方的账务处理是否正确？是否应计为“长期债权投资”？
　　2、税务部门的处理意见是否正确？
　　3、被投资企业允许税前扣除的利息又受到关联方借款比例的限制，如何解决这个矛盾？
　　答：1、《企业会计准则——应用指南》会计科目和主要账务处理（财会便[2006]45号）规定：
　　1231&其他应收款
　　本科目核算企业除存出保证金、拆出资金、买入返售金融资产、应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、应收保户储金、应收代位追偿款、应收分保账款、应收分保未到期责任准备金、应收分保保险责任准备金、长期应收款等经营活动以外的其他各种应收、暂付的款项。
　　《企业会计制度——会计科目和会计报表》规定，长期债权投资科目核算企业购入的在1年内（不含1年）不能变现或不准备随时变现的债券和其他债权投资。
　　企业进行除债券以外的其他债权投资，按实际支付的价款，借记“长期债权投资”科目（其他债权投资──本金），贷记“银行存款”科目。每期结账时，按其他债权投资应计的利息，借记“长期债权投资”科目（其他债权投资──应计利息）或“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。
　　若执行《企业会计准则》，企业账务核算不再设“长期债权投资”，无论执行《会计制度》或《会计准则》债权性投资是应计利息。因此，股东方对外借款作为“其他应收款”核算也无不妥。
　　2、《税收征收管理法》第三十六条规定，企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。
　　《企业所得税法》第四十一条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
　　独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规往来遵循的原则。
　　《税收征管法是实施细则》第五十四条规定，纳税人与其关联企业之间的业务往来有下列情形之一的，税务机关可以调整其应纳税额：
　　（二）融通资金所支付或者收取的利息超过或者低于没有关联关系的企业之间所能同意的数额，或者利率超过或者低于同类业务的正常利率。
　　《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法[试行]〉的通知》（国税发[2009]2号）第三十条规定，实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不做转让定价调查、调整。
　　企业不需支付利息借款的税务处理问题，《河北省国家税务局、河北省地方税务局关于明确企业所得税若干业务问题的公告》（河北省国家税务局、河北省地方税务局公告2012年第1号）规定，企业收到的不需支付利息的借款，必须提供合法的借款合同，对不能提供合法借款合同的，不作为企业借款处理。对提供借款的纳税人视同独立交易的原则，按同期同类贷款利率计算利息收入并入应纳税所得额，征收所得税。
　　根据以上规定，由于双方企业资金往来不符合独立交易原则，因此税务机关有权进行调整。对提供无息借款的纳税人视同独立交易的原则，按同期同类贷款利率计算利息收入并入应纳税所得额，征收所得税。
　　3、《企业所得税法》第四十六条规定，企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。
　　《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[号）第一条规定，在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。
　　企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：
　　（一）金融企业，为5：1；
　　（二）其他企业，为2：1.
　　第二条规定，企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。
　　以上规定是针对纳税人另外一种避税行为“资本弱化”而进行的限定。这种行为在能够提供证明资金往来符合独立交易原则或者借入方企业的实际税负不高于境内关联方（借出方），税务机关对超出部分将允许扣除。
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