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论公允价值应用对企业财务信息的影响
核心提示：论公允价值应用对企业财务信息的影响
论公允价值应用对企业财务信息的影响
由于历史成本计量的会计信息缺乏相关性和及时性，使得现行财务报告过度关注历史、成本和利润，忽视未来、现金流和价值。公允价值会计因其潜在的高度相关性，受到了人们的高度重视。我国财政部于2006年2月发布的《新企业会计准则》的一大亮点就是在投资性房地产、金融工具、非货币性资产交换、债务重组和非共同控制下的企业合并等交易或事项中谨慎地采用了公允价值。&
　　一、公允价值在新会计准则中的应用&
　　1、投资性房地产&
　　在投资性房地产的后续计量中，新准则规定了成本模式和公允价值模式。在公允价值模式中计量的条件为：一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。在公允价值模式下，不计提折旧或摊销，以会计期末的公允价值为基础调整账面价值，公允价值与原账面价值的差额则计入当期损益。&
　　2、金融工具计量&
　　新准则明确规定金融工具必须按照公允价值进行初始计量和后续计量，同时还规定金融工具重新分类后的后续计量标准仍为公允价值，并对金融工具的原账面价值与公允价值之间的差额规定了会计处理方法。即企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后继计量。重分类目，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在此可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。&
　　3、非货币性资产交换&
　　新准则引入公允价值计量换入资产。在此过程中，以交易是否具有商业实质作为是否采用公允价值计量换入资产的重要判断标准；而确认是否损益与采用的计量方式直接相关。同时新准则规定，非货币性资产交换同时满足两个条件时，以公允价值计量：一是该资产交换具有商业性质；二是换入或换出资产的公允价值能够可靠地计量。&
　　考虑到中国市场发展的现状，新准则体系另外还在债务重组和非货币性资产交换等方面采用了公允价值。对于公允价值在新准则的具体应用这一事实，本文不想再做赘述。本文所关心的是公允价值的应用到底会对企业的财务信息和纳税义务产生何种影响，它会不会成为企业经营管理的手段之一等。针对这些问题，本文将对公允价值引入所产生的影响展开剖析。&
　　二、公允价值引入所带来的影响&
　　1、公允价值计量对企业财务信息的影响&
　　在新准则中采用公允价值这一计量属性，一方面对房地产类企业的影响是深远的。短期内会对企业的账面利润产生重大影响，从长远来看还会影响企业的经营决策和投资决策。在目前房地产价格处于持续上涨的市场环境中，投资性房地产都是以历史成本计价，所以一般情况下，投资性房地产的公允价值都远大于成本价，拥有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用权的商业、房地产类企业都会受到利好的影响。如果改为采用公允价值计量，公允价值大于账面价值的数倍溢价将在财务报表中得到确认，巨大的利润将显现出来，这将极大地改变企业的财务信息，可能导致房地产类上市公司的利润在短期内发生剧烈变化。&
　　另一方面，公允价值的应用对金融工具产生的影响也是不可小觑的。以股票市场为例，以前企业按照&成本与市价孰低法&确认股票的短期投资收益，账面上只能用成本确认投资价值，无法显示出市值的实际变化。这样尽管符合谨慎性原则，却并不能充分反映证券投资的实际价值，也抑制了企业投资证券的积极性。而按照新准则规定，交易性证券的投资必须在期末按交易所公布的市价计算证券价值，变动部分计入损益。这就意味着，如果企业能够较好地把握市场行情和动向，其业绩即会随&公允价值变动损益&增加而提升；相反，如果企业的投资策略与市场行情相排斥，其当期利润就会因此受损。
　　2、公允价值计量对企业纳税的影响&
　　采用公允价值计量不会影响公司的实际运营，但会在较多方面影响公司的财务信息，进而对企业的纳税义务产生影响。一直以来，投资性房地产以历史成本入账，每年提取折旧，随着我国房地产业的日渐景气，投资性房地产的账面价值往往低于公允价值。《企业会计准则第3号&投资性房地产》因采用公允价值对房地产计价将引起利润上升，可能增加企业的所得税。对于这部分利润的所得税纳税义务，税务主管部门还未明确具体的处理方法。因此，对某些公司来说，仍有可能选用历史成本计价模式进行纳税筹划。&&
　　在金融工具市场，交易性金融资产采用公允价值计价会产生利得或损失，同时也将影响当期损益。对于公允价值计量条件下金融工具产生损益的纳税义务，目前的税法体系还未进行明确的规定。对于因公允价值的变动产生的这部分利得或损失，不是生产经营产生的利润，根据我国税法一惯的立法原则应该不会确认这部分损益，而是要求企业在年终汇算清缴中作为应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异进行纳税调整，在递延税款中进行列示。&
　　3、公允价值计量对企业经营管理的影响&
　　新会计准则实施后公允价值极有可能成为调节利润的工具。以投资性房地产为例，引用公允价值计价模式取代历史成本模式记账的行为属于会计政策的变更，在采用公允价值计价的第一年，地产公司将会采取追溯调整的方式对公司财务进
行调整，从而使企业的上年度净资产值得到较大幅度的提升，有利于提高相关公司的规模。同时对于投资性地产上市公司来说，运用公允价值进行计量意味着要每年重估地产价值，并以市值反映其账面价值，这为企业将投资性房地产转换为其他资产的时机选择提供了决策依据。当企业选择以成本计价模式进行计价时，无论何时将投资性房地产转为其他资产均不会产生转换损益，但是，当企业选择以公允计价模式进行计价时，不同的时机选择会产生不同的结果。如果企业所持有的投资性房地产在市场上的交易价格处于一个比较好的上升通道时，则企业应继续将其作为投资性房地产；反之，当市场价格处于一个下降通道时，应选择尽快将其转换为其他资产，避免转换损失。&
　　另外，采用公允价值计量，房地产市场价格的波动就会带来公司净利润和净资产的波动。这其实是对此类公司的管理者提出了一个相当大的挑战，若经营没有发生任何变化，作为衡量经营业绩的净利润和净资产的大幅波动意味着风险的加大。因此，公司管理者为了稳定经营业绩，必然会作出相应投资决策来管理风险，由此可能导致对其他金融产品的需求剧增。
　　三、结论
　　会计学应该始终坚持务实的精神，在原有计量方法的科学指导下，坚持操作性强的特点，改进计量方法，切实提高会计计量水平。要认识到对公允价值的计量是一个长期而艰巨的任务，应该持之以恒、与时俱进。由于公允价值计量在一定情况下存在难点，并且当前还存在世界性的会计信息失真难题，因此公允价值在会计中的应用受到了一定的限制。如何解决公允价值应用所带来的新的会计理论和方法问题、实现传统会计理论和实务的创新成为国内外会计研究中最重要的课题之一。
　　【参考文献】
　　[1] 杨玉祥：浅析公允价值计量在新会计准则中的应用[J]．经济师，2007（10）．
　　[4] 王丽杰：关于公允价值计量属性相关问题的研究[D]．东北师范大学，2007．
　　[2] 石继广、梅世强：基于新会计准则的公允价值问题研究[J]．内蒙古农业大学学报（社会科学版），2007（4）．
　　[3] 张连起：新会计准则对企业税务之影响（二）&&&公允价值&的应用对公司纳税的影响[J]．中国税务，2007（1）．
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对于非同一控制下企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，下列会计处理中正确的有（　　）。A. 控股合并的情况下，购买方在其账簿及个别财务报表中应确认商誉B. 吸收合并的情况下，购买方在合并财务报表中列示商誉C. 控股合并的情况下，购买方在其账簿及合并财务报表中应确认商誉D. 吸收合并的情况下，购买方在其账簿及个别财务报表中应确认商誉E. 控股合并的情况下，购买方在合并财务报表中应列示商誉
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多项选择题对于非同一控制下企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，下列会计处理中正确的有（）。
A.控股合并的情况下，购买方在其账簿及个别财务报表中应确认商誉
B.吸收合并的情况下，购买方在合并财务报表中列示商誉
C.控股合并的情况下，购买方在合并财务报表中应列示商誉
D.吸收合并的情况下，购买方在其账簿及个别财务报表中应确认商誉
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A.购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉
B.购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认其他综合收益
C.购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为其他综合收益
D.购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，首先对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益
A.购买子公司的少数股权
B.一个企业取得了对另一个企业的控制权，而被购买方（或被合并方）并不构成业务
C.两方或多方形成合营企业
D.企业A和企业B构成业务，企业A通过增发自身的普通股自企业B原股东处取得企业B的全部股权，该交易事项发生后，企业B仍持续经营
D.11.25亿元
D.实质重于形式历史成本与公允价值的对立统一关系
18:05:58会计网我要分享
一、引言 对立统一规律也称对立面的统一和斗争的规律或者矛盾规律。它是马克思唯物辩证法三大基本规律之一，也是唯物辩证法的核心和精髓。对立统一规律揭示出，社会和思想领域中的任何事物及事物之间都存在着矛盾，矛盾双方既统一又斗争共同推动着事物的运动、变化和发展。 历史成本和公允价值是目前两种备受关注的会计计量属性。历史成本也称实际成本，是指取得的资源的实际交易价格。按照我国现行企业会计准则的规定，在历史成本计量属性下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量;负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。公允价值是在缺少真实交易的情况下对资产和负债进行计量的一种估计价格(葛家澍和林志军，2006)。在公允价值计量属性下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。 在1967年12月美国会计原则委员会发布的第10号意见书中，要求企业对应付债务用现值法进行摊销，这是美国迄今最早的关于用公允价值作为会计计量属性的文献记录。我国在1998年发布的《企业会计准则——债务重组》中首次引入了公允价值这个概念。此后，公允价值的使用几经跌宕起伏，持续至今，一直是备受争议的焦点。历史成本和公允价值在相当长时期内甚至现在也依然被许多人认为是完全对立的两种会计计量属性。就历史成本与公允价值孰优孰劣，学术界和实务界有不同的见解，但许多研究都认为公允价值必将取代历史成本，不会持续并存。 FASB在其1998年发布的SFAS133中提出，公允价值是计量金融工具及衍生工具最合适的计量属性。黄世忠(1997)认为，公允价值极有可能在21 世纪上半叶成为主流的会计计量模式，历史成本最终将会退出会计舞台。谢诗芬和戴子礼(2005)认为，现值与公允价值计量属性是国际大趋势，是财务会计未来发展的方向。张敏等(2011)通过调查研究，发现公允价值在使用过程中虽然存在很多问题，但大多数人仍坚持公允价值应扩大使用范围。池雪和江春霞(2012)认为，欧盟、美国都将继续加速推进公允价值计量，在我国，随着市场监管程度和活跃程度的提高，公允价值必将代替缺乏决策有用性的历史成本。刘昱含和刘桔林(2013)认为，公允价值能够更好地提高会计信息质量，是会计计量的必然趋势。 历史成本与公允价值虽然具有矛盾性，但实际上，历史成本应是公允价值计量属性的前提。没有历史成本，会计上的公允价值数据便失去了估算的基础，或者说估算的公允价值并非真正“公允”。历史成本与公允价值既有对立，又有统一。这种对立统一关系共同促进了会计目标的实现。 二、历史成本与公允价值计量属性的对立 1. 过去和未来的对立。历史成本是过去交易双方对资产价值达成的一种共识。企业购入一项资产时是否接受对方提供的报价，通常是以该资产能够为自己未来创造的经济利益的大小作为取舍标准。但企业一旦购入该资产，发生的一个重要转折是，企业购入该资产所支付的价格仅仅反映了企业过去对该资产价值创造能力的一种认可，不代表购入之后企业对该资产价值的信任度。购入之后的不同时点上，企业对该资产价值创造能力的认可程度也是在不断变化的。历史成本仅能代表资产的过去。 公允价值则是面向未来。公允价值有多种估算方法，包括资产的市场经验交易价格、重置成本、预计未来现金流量的现值等。这些方法都是对资产未来价值创造能力的估算技术。企业取得一项资产后，需要持续不断对该资产的公允价值进行评估以决定对资产的使用或处置方式。例如，如果继续使用该资产预计能为企业带来的净现值大于企业当前出售该类资产所获取的市场销售净收益，则企业会继续使用该资产，否则出售该资产。继续使用该资产预计能为企业带来的净现值、出售该类资产所获取的市场销售净收益分别代表了该资产不同情况下的公允价值。在分别确定了这两个公允价值数据之后，企业才能做出继续使用还是出售该资产的决策。所以，公允价值的一个重要作用体现在为企业未来的决策提供依据。 2. 实和虚的对立。在漫长的会计史中，历史成本以其真实、具有可验证性、便于取得等多方面的优点在传统的财务会计中作为公认的主流会计计量属性。相较于公允价值，历史成本非常可靠。历史成本在形成过程中有购货发票、销售合同、支付凭证等多种原始凭证作为支撑，这些都是非常实际的资料。 相较于历史成本的“实”，公允价值则多少有些“虚”。“虚”体现在：①公允价值并非来自真实的交易，而是一种估计，估计难免有偏差;②公允价值是对资产未来价值创造能力的一种判断，而未来本身就存在着很大程度的不确定性;③公允价值是一种公平的、合理的价格，是市场中的多数交易主体都信服的一种价格。而公平、合理、多数、信服这些赋予公允价值的优点并没有具体的、能量化的、方便操作的标准。 3. 静和动的对立。历史成本是一种沉没成本，是过去已经发生过的交易或事项中所形成的价格。企业目前的资产是过去某一个时点某一笔交易中取得的，在这笔交易中，企业为了取得这项资产仅支付了一个价格。这个价格是历史成本，对该项资产而言也是唯一的历史成本。唯一即指为取得这项资产不能支付两个或更多个价格，如果整个交易中的确支付了两个或更多个价格，其交易实质应该是以下两种情况之一：①该项资产的历史成本是这两次或多次支付的价格之和，企业不可能为取得同一项资产向对方重复支付货款;②支付的两次或多次价格是为了取得两项或多项资产所支付的价格，分别代表了这两项或多项资产的历史成本。历史成本一旦发生，便处于静止状态，是不能再变化的成本。 企业取得一项资产后，由于市场环境、企业战略、生产技术等多方面因素的影响，资产未来价值创造能力也会不断地发生变化，资产的公允价值也因而处于不稳定状态。另外，由于同一项资产在不同市场中的认可度存在差异，因此即便是同一个时点，同一项资产也可能会存在多个公允价值，这也是套利行为之所以存在的重要原因。因此，公允价值是一种动态的价格，是可以被不断调整、修正的价格。
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