出口企业会计核算
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出口企业会计核算
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生产企业出口业务核算
一、外销收入的确认
生产企业出口业务就其性质不同，主要有自营出口、委托代理出口、加工补偿出口、援外出口等。就其贸易性质不同，主要有一般贸易、进料加工复出口贸易、来料加工复出口贸易、国内深加工结转贸易等等。外销收入是生产企业出口退（免）税的主要依据，外销收入不管是什么成交方式下的，最后都要以离岸价为依据进行核算和办理出口退（免）税，因此，除正常的销货款外，外销收入的确认还与外汇汇率确定、国外运保佣的冲减、出口货物退运等密切相关。
（一）入账时间及依据
　　1.生产企业自营出口，不论是海、陆、空、邮出口，均以取得运单并向银行办理交单后作为出口销售收入的实现。销售收入的入账金额一律以离岸价（FOB价）为基础，以离岸价以外价格条件成交的出口货物，其发生的国外运输、保险及佣金等费用支出，均应作冲减销售收入处理。
2.委托外贸企业代理出口，应以收到外贸企业代办的运单和向银行交单后作为收入的现实。入账金额与自营出口相同，支付给外贸企业的代理费应作为出口产品销售费用处理，不得冲减销售收入。
　（二）外汇汇率的确定
　　生产企业出口货物不论以何种外币结算，凡中国人民银行公布有外汇汇率的，均按财务制度规定的汇率直接折算成人民币金额登记有关账簿。生产企业可以采用当月1日或当日的汇率作为记账汇率（一般为中间价），确定后报主管税务机关备案，在一个年度内不得调整。企业应将计算出口销售收人时的汇率与实际收汇时的汇率加以区别，计算出口销售收入时以入账时规定的汇率计算，同时记应收外汇账款，收汇时按当日银行现汇买入价折合人民币，与对应的应收外汇账款人民币差额部分记入汇兑损益。结汇时银行扣除的手续费和其他费用，企业应作财务费用处理。
　　（三）支付国外费用
　　生产企业出口货物常用的成交方式有FOB、CW（CFR）、CIF三种，此外还有FAS、FCA、CPT、CIP、DAF、DES、DEQ、DDU、DDP等，三种常用成交方式的货物出口清关手续都是由卖方负担，其含义如下：
　　（1）FOB：是指船上交货（……指定装运港），当货物在指定的装运港越过船舷，卖方即完成交货。这意味着买方必须从该点起承当货物灭失或损坏的一切风险。FOB术语要求卖方办理货物出口清关手续。
　　（2）CFR：成本加运费（……指定目的港），有时也称CNF，是指在装运港货物越过船舷卖方即完成交货，卖方必须支付将货物运至指定的目的港所需的运费和费用。但交货后货物灭失或损坏的风险，以及由于各种事件造成的任何额外费用，即由卖方转移到买方。
（3）CIF：成本、保险费加运费（……指定目的港），是指在装运港当货物越过船舷时卖方即完成交货。卖方必须支付将货物运至指定的目的港所需的运费和费用，但交货后货物灭失或损坏的风险及由于各种事件造成的任何额外费用即由卖方转移到买方。但是，在CIF条件下，卖方还必须办理买方货物在运输途中灭失或损坏风险的海运保险。
货物装运出口后，企业收到对外运输单位收取的运费单据时，按实际支付的海运费（包括空运费、陆运费）冲减出口销售收入。海运费是指运费单据上注明的海运费，不包括其他费用（如内陆运费、吊装费1口岸杂费等等），单据上注明的其他费用应作销售费用处理。对以外币支付的海运费，应向外汇银行按当日的现汇卖出价申购外汇划拨收款单位，即外汇应按支付当日的现汇卖出价折合人民币。
2.国外保险费
企业收到保险公司送来的出口运输保险单或联合发票副本及保险费结算清单时，按实际支付的保险费金额冲减出口销售收人，以外币支付的与支付海运费的处理相同。
3.国外佣金
佣金是价格的组成部分，也是给中间商的一种报酬。国外佣金是根据出口合同规定的佣金率和会佣方式进行支付的，生产企业出口付佣方式通常有明佣和暗佣两种。明佣是指根据成交的价格条件在出口发票上注明的内扣佣金，其金额是根据出口发票所列货物乘以规定的佣金率计算而得。在会计上可按出口发票所列应收货款的净额处理。
暗佣又称发票外佣金，是指不在出口发票上列明的佣金，而是在买卖合同中规定的佣金率和支付方法，这种佣金一般是支付给中间商或代理商的。
　　支付方法有两种，一是议付佣金，即出口后在向银行议付信用证时，由银行按规定佣金率在结汇款中代扣后，支付给国外客户。另一种是出口方在收妥全部货款后，将佣金另行汇付国外。企业在支付佣金后，应按实际支付金额冲减出口销售收入，以外币支付的与上述处理方法相同。
　　4.“免抵退”生产企业国外费用的处理
生产企业出口货物必须以离岸价（FOB价）为计税依据计算“免抵退”税。若出口货物采用到岸价（CIF）或成本加运费（C6F）成交并记账的，企业可先根据实际记账收入申报办理免税申报手续。当期支付的国外运费、保险费、佣金一律冲减销售收入，但不参与平时的免抵退税计算，而在一定时点（通常在年末）对其进行结算调整免抵退税。
　　对出口笔数较少的企业，也可将国外运保佣与每笔销售对应起来（可以提运单号或出口发票号为关联）进行免税申报，即每一笔免税明细申报后跟一笔运、保、佣冲减的记录（负数反映，调账标志为“国外费用冲减”），此时该冲减记录参与不予抵扣税额的计算，年终不再调整。
　　（四）出口销售退回
　　货物出口销售后，如因特殊原因，经双方协定同意，退回原货或另换新货，应分别不同情况进行账务处理。
　　1.对已同意全部退还的货物，业务部门在收到对方提运单时，应即交由储运部门办理接货及验收、入库等手续，财会部门应凭退货通知单按原出口金额冲减出口销售收入。对退货的原出口运保费和佣金，应按原冲销金额作调增出口销售收入处理；退货所发生的运保费，如是对方负担的不作处理，由我方承担的经批准后作营业外支出处理。
　　2.退回调换货物，不论部分或全部，除应先按上述方法处理外，在重新发货时，应按重新出口处理。如果调换的是品种、数量且成本相同的货物，在退回入库及调换货物发运时，也可简化处理。对退回的货物作增加产成品处理，对调换发运的货物作发出产成品处理，不对出口销售进行调整。但调换发运货物如发生国外运保佣的，对退货的原出口运保佣应调出作为营业外支出处理，同时调增出口销售收入。
　　3.跨年度发生的出口销售退回应通过“以前年度损益调整”会计科目进行核算，调减以前年度利润在“利润分配——末分配利润”中支出，调增上年度利润在按规定缴纳所得税后增加“利润分配——未分配利润”。
（五）销售账簿的设置
　　生产企业应根据出口业务设置自营出口销售明细账、委托代理出口销售明细账、来料加工出口销售明细账、深加工结转出口销售明细账，一般采用多栏式账页记载外销收入有关情况，内外销必须分别记账，按不同征税率和退税率分账页分别核算出口销售收入，并在摘要栏内详细记载每笔出口销售和运、保、佣冲减的详细情况，以便于国税机关审核出口退（免）税。
　　二、免抵退税会计科目的设置
　　生产企业免抵退税的会计核算，根据业务流程主要可分：免税出口销售收入的核算、不予抵扣税额的核算、应交税金的核算、进料加工不予抵扣税额抵减额的核算、出口货物免抵税额和退税额的核算，以及免抵退税调整的核算。根据现行会计制度的规定，对出口货物免抵退税的核算，主要涉及到“应交税金——应交增值税”、“应交税金——未交增值税”和“应收补贴款”会计科目。
　　（一）“应交税金——应交增值税”科目的核算内容。
出口企业（仅指增值税一般纳税人，下同）应在“应交税金”科目下设置“应交增值税”明细科目，借方发生额，反映出口企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额和实际支付已缴纳的增值税；
　　贷方发生额，反映出口企业销售货物或提供应税劳务应缴纳的增值税额、出口货物退税、转出已支付或应分担的增值税；期末借方余额反映企业多交或尚未抵扣的增值税；期末贷方余额，反映企业尚未缴纳的增值税。出口企业在“应交增值税”明细账中，应设置“进项税额”、“已交税金”、“减免税金”、“出口抵减内销产品应纳税金”、“销项税额”、“出口退税”“进项税额转出”等专栏。
　　1、“进项税额”专栏，记录出口企业购进货或接受应税劳务而支付的准予从销项税额中抵扣的增值税。出口企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应冲销的进项税额，用红字登记。
　　2.“已交税金”专栏，核算出口企业当月上交成本月的增值税额。企业交纳当期增值税时借记本科目，贷记“银行存款”。
　　3.“减免税金”专栏，反映出口企业按规定直接减免的增值税税额。企业按规定直接减免的增值税额借记本科目，贷记“补贴收入”等科目。
　　4.“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，反映出口企业销售出口货物后，向税务机关办理免抵退税申报，按规定计算的应免抵税额，借记本科目，贷记“应交税金——应交增值税（出口退税）”。应免抵税额的计算确定：　　出口企业进行退税申报时，根据当期《生产企业出口货物“免、抵、退税汇总申报表》的免抵税额借记本科目，贷记”应交税金——应交增值税（出口退税）”。
　　　5.“转出未交增值税”专栏，核算出口企业月终转出应交末交的增值税。月末企业“应交税金——应交增值税”明细账出现贷方余额时，根据余额借记本科目，贷记“应交税金——未交增值税”。上述五个专栏在“应交增值税”明细账的借方核算。
6.“销项税额”专栏，记录出口企业销售货物或提供应税劳务收取的增值税额。出口企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额，用蓝字登记；退回销售货物应冲销的销项税额，用红字登记。现行出口退税政策规定
　　7.“出口退税”专栏，记录向税务机关申报办理出口退税而应收的出口退税款以及应免抵税款。出口货物退回的增值税额，用蓝字登记；出口货物办理退税后发生退货或退关而补交已退的税款，用红字登记。出口企业当期按规定确定应退税额、应免抵税额后，借记“应收补贴款——增值税”、“应交税金——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税）”，贷记本科目。
8.“进项税额转出”专栏，记录出口企业原材料、在产品、产成品等发生非正常损失，以及《增值税暂行条例》规定的免税货物和出口货物免税等不应从销项税额中抵扣、应按规定转出的进项税额。按税法规定，对出口货物不予抵扣税额的部分，应在借记“产品销售成本”的同时，贷记本科目。企业在核算出口货物免税收入的同时，对出口货物免税收入按征退税率之差计算出的“不予抵扣税额”，借记“产品销售成本”，贷记本科目。
（二）应交税金—未交增值税
　　1.如当期应纳税额大于零，月未作如下会计分录：?&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
借：应交税金——应交增值税（转出未交增值税）?&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：应交税金——未交增值税
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　2.如当期应纳税额小于零，月末作如下会计分录：?&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　& 借：应交增值税——未交增值税
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&贷：应交税金——应交增值税（转出多交增值税）?
三、一般贸易方式下出口业务核算：
（1）货物出口并确认收入实现时，根据出口销售额（FOB价）做如下会计处理：&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　借：应收账款（或银行存款等）&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　贷：主营业务收入（或其他业务收入等）&（2）月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算出的免抵退税不予免征和抵扣税额做如下会计处理：&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　借：主营业务成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）（3）月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算出的应退税额做如下会计处理：&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　借：应收补贴款--出口退税&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　贷：应交税金--应交增值税（出口退税）（4）月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算出的免抵税额做如下会计处理：&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　借：应交税金--应交增值税（出口抵减内销应纳税额）&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　贷：应交税金--应交增值税（出口退税）（5）收到出口退税款时，做如下会计处理：&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　借：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 　　贷：应收补贴款--出口退税
例题：某生产型外商投资企业，2005年12月出口销售额（CIF价）110万美元，其中有40万美元未取得出口报关单（退税专用联），预估运保费10万美元，内销销售收入（不含税价）200万元人民币，当期进项发生额140万元人民币，该企业销售的货物的征税税率适用17%，退税率适用13%，美元汇率为8.27。则当期会计处理如下：
（1）根据实现的出口销售收入：
借：应收账款--XX公司（美元）9，097，000
贷：主营业务收入--外销收入&
8，270，000
其他应付款--运保费&&&&&
（2）根据实现的内销销售收入：
借：应收账款--XX公司（人民币）&&&&
2，340，000
贷：主营业务收入--内销收入&&&&&&&&
2，000，000
应交税金--应交增值税（销项税额）340，000
（3）根据采购的原材料：
借：原材料&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
8，235，294
应交税金--应交增值税（进项税额）
贷：应付帐款&&&&&&&&&&&&&&&&&&
9，635，294
&&（4）根据计算的免抵退税不得免征和抵扣税额
免抵退税不得免征和抵扣税额＝（1，100，000－100，000）×8.27×（17%－13%）＝330，800
借：主营业务成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）330，800
（5）计算应退税额、免抵税额
期末留抵税额＝－（340，000－（－330，800））＝729，200
免抵退税额＝（1，100，000－100，000－400，000）×8.27×13%＝645，060
由于期末留抵税额大于免抵退税额，所以应退税额＝免抵退税额＝645，060
免抵税额＝645，060－645，060＝0
根据计算的应退税额：
借：应收补贴款--出口退税&&&&&&&&&&&&
贷：应交税金--应交增值税（出口退税）645，060
例题：若该企业2006年1月出口销售额（FOB价）80万美元，其中当月出口有30万美元未拿到出口报关单（退税专用联），当月收到2005年12月出口货物的报关单（退税专用联）20万美元，内销销售收入（不含税价）200万元人民币，当期进项发生额80万元人民币，该企业销售的货物的征税税率适用17%，退税率适用13%，美元汇率为8.27。则当期会计处理如下：
（1）根据实现的出口销售收入：800，000×8.27＝6，616，000
借：应收账款--XX公司（美元）6，616，000
贷：主营业务收入--外销收入6，616，000
（2）根据实现的内销销售收入：
借：应收账款--XX公司（人民币）&&&&&&
2，340，000
贷：主营业务收入--内销收入&&&&&&&
2，000，000
应交税金--应交增值税（销项税额）340，000
（3）根据采购的原材料：
借：原材料&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
4，705，882
应交税金--应交增值税（进项税额）800，000
贷：应付帐款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
5，505，882
（4）根据计算的免抵退税不得免征和抵扣税额
免抵退税不得免征和抵扣税额＝800，000×8.27×（17%－13%）＝264，640
借：主营业务成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）264，640
（5）计算应退税额、免抵税额
应纳税额＝340，000－（800，000－264，640-645，060）＝449700
免抵退税额＝（800，000－300，000＋200，000）×8.27×13%＝752，570
免抵税额＝752，570
根据计算的应纳税额：
借：应交税金——应交增值税（转出未交增值税）449700?&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&贷：应交税金——未交增值税&&&&&&&&&&&&&&&&
根据计算的免抵税额：
借：应交税金--应交增值税（出口抵减内销应纳税额）752570
贷：应交税金--应交增值税（出口退税）&&&&&&&&&&&
&&例题：若该企业2006年2月出口销售额（FOB价）80万美元，其中当月出口有30万美元未拿到出口报关单（退税专用联），当月收到2005年12月出口货物的报关单（退税专用联）10万美元，2006年1月出口货物的报关单（退税专用联）30万美元，内销销售收入（不含税价）200万元人民币，当期进项发生额80万元人民币，当月支付2005年12月出口货物的运保费8万美元，收到2005年12月出口货物货款100万美元。收款当日汇率为8.2。该企业销售的货物的征税税率适用17%，退税率适用13%，出口记账美元汇率为8.27。则当期会计处理如下：
（1）根据实现的出口销售收入：800，000×8.27＝6，616，000
借：应收账款--XX公司（美元）6，616，000
贷：主营业务收入--外销收入6，616，000
（2）根据实现的内销销售收入：
借：应收账款--XX公司（人民币）2，340，000
贷：主营业务收入--内销收入&&
2，000，000
应交税金--应交增值税（销项税额）340，000
（3）根据采购的原材料：
借：原材料&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
4，705，882
应交税金--应交增值税（进项税额）800，000
贷：应付帐款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
5，505，882
（4）根据计算的免抵退税不得免征和抵扣税额
免抵退税不得免征和抵扣税额＝800，000×8.27×（17%－13%）＝264640
借：主营业务成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）264640
（5）计算应退税额、免抵税额
期末留抵税额＝－（340，000－（800，000－264640））＝195360
免抵退税额＝（800，000－300，000＋100，000＋300，000）×8.27×13%＝967，590
由于期末留抵税额小于免抵退税额，所以应退税额＝期末留抵税额＝195360
免抵税额＝967，590－2230
根据计算的应退税额：
借：应收补贴款--出口退税&&&&&&&&&&&&&
贷：应交税金--应交增值税（出口退税）195360
根据计算的免抵税额：
借：应交税金--应交增值税（出口抵减内销应纳税额）772230
贷：应交税金--应交增值税（出口退税）&&&&&&&&&&&
（6）根据支付的2005年12月的运保费：
借：其他应付款--运保费661，600
贷：银行存款&&&&&&&&&
（7）调整2005年12月预估运保费的差额：
调整出口销售收入＝（100，000－80，000）×8.27＝165，400
借：其他应付款--运保费165，400
贷：以前年度损益调整165，400
调整主营业务成本＝（100，000－80，000）×8.27×（17%－13%）＝6，616
借：以前年度损益调整&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）6，616
调整免抵退税额＝（100，000－80，000）×8.27×13%＝21，502
借：应交税金--应交增值税（出口抵减内销应纳税额）21，502
贷：应交税金--应交增值税（出口退税）21，502
（8）对2005年12月出口，到期仍未收齐出口报关单（退税专用联）的10万美元视同内销征税：
对逾期单证不齐出口货物计提销项税额：(100，000×8.27)/(1+17%)×17%＝
借：以前年度损益调整&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：应交税金--应交增值税（销项税额）
冲减已结转的主营业务成本：100，000×8.27×（17%－13%）＝33，080
借：以前年度损益调整&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）&&
&（9）收到货款
借：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
财务费用—汇兑损益&&&&&&&&&&&&&
贷：应收帐款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
四、进料加工贸易方式下出口业务核算
1、货物出口并确认收入实现时&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
2、月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算的免抵退税不予免征和抵扣税额（即出口额离岸价乘以征退税率之差减去进口料件组成计税价格乘以征退税率之差）&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
3、月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算的应退税额&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
4、月末根据《免抵退税汇总申报表》中计算的免抵税额&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
5、收到出口销售货物款项时&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&6、收到出口退税款时
假设某自营出口生产企业9月份发生如下业务：
　　l.本期外购货物5 000
000元验收入库，取得准予抵扣的进项税额850 000元，上期留抵进项税额150 000元；
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　2.本期《生产企业进料加工贸易免税证明》上注明的免税核销进口料件组成计税价格1
000 000元，不予抵扣税额抵减额20 000元，免抵退应抵扣税额150 000元；
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　3.本期收到其主管国税机关出具的《免抵退税通知书》一份，批准上期出口货物的应免抵税额100
000元，应退税额50 000元，应退税额于当月办理了退库；
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　 4.本期内销货物销售额5 000
000元，自营进料加工复出口货物折合人民币金额4 000 000元，&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&　　5.当期实际支付国外运保佣500 000元并冲减了出口销售；
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　&
6.本期取得单证齐全退税资料出口额3 00
000元，均为进料加工贸易，并于10月10日前向退税机关申报。该企业内、外销货物适用增值税税率17%（非消费税应税货物），复出口货物的退税率为15％。&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　1.购进货物的处理。
　　&&&&&&&
借：原材料5 000 000
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　　　应交税金——应交增值税（进项税额）850
000 &&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　贷：应付账款（或银行存款）5 850
　　2.当期不予免征和抵扣税额60000元。
400×（17%-15%）-100×（17%-15%）=6万元&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　借：主营业务成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
60000&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　　贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）60000
3.（l）收到《免抵退税通知书》，批准免抵税额100
000元，退税50 000元：
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　借：应交税金——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）&
100 000 &&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　　　&&&&
应收补贴款——应收出口退税（增值税）&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 50 000
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　　贷：应交税金——应交增值税（出口退税）&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　　（2）免抵退税通知书批准的应退税款办理退库：
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　借：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　　贷：应收补贴款——应收出口退税（增值税）50
4.当期销售的会计处理。
　　（1）内销货物的销售：
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　借：银行存款（或应收账款）5850000
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　　贷：主营业务收入——内销5000000&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额）850000
（2）进料加工复出口销售额，凭出口外销发票金额入账（不考虑成交方式）：
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　借：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　　贷：主营业务收入——进料加工贸易出口4
　　5.运保佣入账
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　①（平时不参与免抵退计算，年终一次性调整）
　　6.应纳税额计算与应交税金的会计处理。
本月应纳税额=85-（85+15-6-5）＝-4（万元）&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
免抵退税额=5;（17%-15%）=6000
&应退税额为6000元&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
　　〔例2〕仍以上例有关业务为例，将上期留抵税额设为0万元。&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
本月应纳税额=85-（85-6-5）＝11（万元）
　　本月“应交税金——应交增值税”为贷方余额，月末会计分录如下：
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　借：应交税金——应交增值税（转出未交增值税）110000
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　　贷：应交税金——未交增值税110000
月末，“应交税金——未交增值税”为贷方余额110000元。如“应交税金——应交增值税”为借方余额，月末会计分录如下：
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&　　&&&&&&&&&&&&&&
借：应交税金——未交增值税
　　　&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
货：应交税金——应交增值税（转出多交增值税）
五、来料加工贸易方式下出口业务核算
某具有进出口经营权的生产性企业2006年6月经营情况如下：
&1、一般贸易出口销售额离岸价50万美元，出口当月1日汇率8，来料加工加工费收入10万美元，内销产品销售收入额为100万元人民币（该产品增值税征税率为17%，退税率为13%）。&&
&&&&&&&&&&&2、上期留抵税额40万元，当期取得的电费增值税专用发票上注明的税额为5万元，当期购进原材料取得的增值税专用发票上注明的税额为3万元。&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&&&&&&&根据以上资料&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&&&&&（1）计算该企业应纳或应退的增值税税额&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&（2）作出相关账务处理
&&& 外销：
一般贸易：&&
借：应收帐款&&&&& 4000000
&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：主营业务收入4000000
来料加工：&& 借：应收帐款&&&&& 800000
&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：主营业务收入800000
内销：借：应收帐款&&&&&
&&&&&&&&&&
贷：主营业务收入1000000
&&&&&&&&&&&&&&
应交税金—应交增值税（销项）170000
&购进：借：制造费用（原材料）
&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&
应交税金—应交增值税（进项）5）
&&&&&&&&&&
贷：银行存款
免税用进口料件进项转出：
50000/（）=6897
借：主营业务成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 6897
&&&&&&&&&&
贷：应交税金—应交增值税（进项转出）6897
不得免征和抵扣税额：5;8×（17%-13%）=160000
借：主营业务成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 160000
&&&&&&&&&&
贷：应交税金—应交增值税（进项转出）160000
&&应纳税额=17-（40+5+3-0.6897-16）=-14.3103
免抵退税额=50×8×13%=520000
应退税额=143103
免抵额=376897
六、外销收入转为内销收入的核算
按照《国家税务总局关于出口货物退（免）税实行按企业分类管理的通知》的规定，对A类出口企业和B类出口企业税务机关可以实行简化管理手续，不必非要等到出口退税凭证齐全后才可以申请免、抵、退税。
对A类企业实行先预退税后核销的管理方法。
&&对B类企业实行按简化凭证申报办理退税的管理办法。
对C类出口企业和D类出口企业则应按严格规定的程序和方法进行申报免、抵、退税。
2006年102号文
国家规定不予退免增值税的货物、出口企业未在规定期限内申报退免税的货物、出口企业已申报退免税但未在规定期限内向税务机关补齐有关凭证的货物、出口企业未在规定期限内申报开具《代理出口货物证明》的货物、生产企业出口的除四类视同自产产品以外的其它外购货物。
（一）本年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税。
冲减出口销售收入，增加内销销售收入。
贷：主营业务收入——出口收入（红字）
贷：主营业务收入——内销收入
应交税金——应交增值税（销项税额）
注意事项：
对于单证不齐视同内销征税的出口货物，在帐务上冲减出口销售收入的同时，应在“出口退税申报系统”中进行负数申报，冲减出口销售收入。
对于单证不齐视同内销征税的出口货物已在“出口退税申报系统”中进行负数申报的，由于申报系统在计算“免抵退税不予免征和抵扣税额”时已包含该货物，所以在帐务处理上可以不对该货物销售额乘以征退税率之差单独冲减“主营业务成本”，而是在月末将汇总计算的“免抵退税不予免征和抵扣税额”一次性结转至“主营业务成本”中。
（二）上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税。
借：以前年度损益调整
贷：应交税金——应交增值税（销项税额）
按照单证不齐出口销售额乘以征退税率之差冲减进项税额转出。
借：以前年度损益调整（红字）
贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）（红字）
按照单证不齐出口销售额乘以退税率冲减免抵税额。
借：应交税金——应交增值税（出口抵减内销应纳税额）（红字）
贷：应交税金——应交增值税（出口退税）（红字）
注意事项：
对于上年出口货物单证不齐，在本年视同内销征税的出口货物，在帐务上不进行收入的调整，在“出口退税申报系统”中也不进行调整。
注意在填报《增值税纳税申报表》（附表二）时，不要将上年单证不齐出口货物应冲减的“进项税额转出”与本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”混在一起，应分别体现。
在录入“出口退税申报系统”中的〈增值税申报表项目录入〉中的“不得抵扣税额”时，只录入本年数。
&&& 例：某C
类出口企业在2003年7月份，因同年1月份100万元人民币的出口货物已超过6个月未收齐退税单证，应按内销货物进行征税处理；该货物的征税率为17%，退税率为13%。其会计处理如下（金额单位：万元）：
&&& ①将出口销售收入转为内销收入
&&贷：主营业务收入——外销收入&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&& 贷：主营业务收入——内销收入&&&&&&&&&&&&&85.47
应交税金——应交增值税（销项税额）&&
14.53（85.47*17%）
&&& ②冲减“免、抵、退税不得免征和抵扣税额”
&&&&& 免、抵、退税不得免征和抵扣税额=100*（17%—13%）=4
&&&&借：主营业务成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）&&&& —4
七、出口业务调整相关账务处理
　(一)对本年度出口销售收入的调整
　　(1)对于前期多报或少报出口，或用错汇率，导致出口销售收入错误的，在本期发现时，须在本期进行如下会计处理：
　　根据销售收入调整额：
　　借：应收账款(或银行存款等科目)(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　贷：主营业务收入(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　(2)对于按会计制度规定允许扣除的运费、保险费和佣金，与原预估入帐金额有差额的，须在本期进行如下会计处理：
　　根据销售收入调整额：
　　借：其他应付款(或银行存款等科目)(蓝字或红字)
　　贷：主营业务收入(蓝字或红字)
　　当上期的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》第2c栏“免抵退出口货物销售额(与增值税纳税申报表差额)”不等于0时，须在本期进行如下会计处理：
　　根据免抵退出口货物销售额(与增值税纳税申报表差额)：
　　借：应收账款(或银行存款等科目)(差额大于0时为蓝字，小于0时为红字)
　　贷：主营业务收入(差额大于0时为蓝字，小于0时为红字)
　　注意事项：
出现上述情况进行帐务调整的同时，应在“出口退税申报系统”中进行调整，调整的方法为在出口明细表中录入一条调整记录(正数或负数)。
对于已在“出口退税申报系统”中调整过的销售收入，由于申报系统在计算“免抵退税不予免征和抵扣税额”时已包含该调整数据，所以在帐务处理上可以不对该笔销售收入乘以征退税率之差单独调整“主营业务成本”，而是在月末将汇总计算的“免抵退税不予免征和抵扣税额”一次性结转至“主营业务成本”中。
　　(二)对本年度出口货物征税税率、退税率的调整
　　对于前期高报或低报征税税率、退税率，在本期发现的，应在“出口退税申报系统”中通过红蓝字调整法进行调整，根据申报系统汇总计算的“免抵退税不予免征和抵扣税额”、“免抵退税额”、“应退税额”、“免抵税额”等在月末一次性入账，无须对调整数据进行单独的会计处理。
　　(三)对上年度出口销售收入的调整
　　(1)对于上年多报或少报出口，或用错汇率，导致出口销售收入错误的，在本期发现时，须在本期进行如下会计处理：
　　根据销售收入调整额：
　　借：应收账款(或银行存款等科目)(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　贷：以前年度损益调整(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　根据销售收入调整额乘以征退税率之差：
　　借：以前年度损益调整(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　贷：应交税金——应交增值税(进项税额转出)(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　根据销售收入调整额乘以退税率：
　　借：应交税金——应交增值税(出口抵减内销应纳税额)(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　贷：应交税金——应交增值税(出口退税)(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　(2)对于按会计制度规定允许扣除的运费、保险费和佣金，与原预估入帐(上年度)金额有差额的，须在本期进行如下会计处理：
　　根据销售收入调整额：
　　借：其他应付款(或银行存款等科目)(蓝字或红字)
　　贷：以前年度损益调整(蓝字或红字)
　　根据销售收入调整额乘以征退税率之差：
　　借：以前年度损益调整(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　贷：应交税金——应交增值税(进项税额转出)(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　根据销售收入调整额乘以退税率：
　　借：应交税金——应交增值税(出口抵减内销应纳税额)(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　贷：应交税金——应交增值税(出口退税)(前期少报收入的为蓝字，前期多报收入的为红字)
　　(3)当上年度12月份的《生产企业出口货物免、抵、退税申报汇总表》第2c栏“免抵退出口货物销售额(与增值税纳税申报表差额)”不等于0时，须在本年度1月份进行如下会计处理：
　　根据免抵退出口货物销售额(与增值税纳税申报表差额)：
　　借：应收账款(或银行存款等科目)(差额大于0时为蓝字，小于0时为红字)
　　贷：以前年度损益调整(差额大于0时为蓝字，小于0时为红字)注意事项：
出现上述情况时，只进行帐务调整，不对“出口退税申报系统”进行数据调整。
注意在填报《增值税纳税人报表》(附表二)时，不要将上年调整的“进项税额转出”与本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”混在一起，应分别体现。
在录入“出口退税申报系统”中的〈增值税申报表项目录入〉中的“不得抵扣税额”时，只录入本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”，不考虑上年调整的“进项税额转出”。
　　(四)对上年度出口货物征税税率、退税率的调整
　　对于上年度出口货物高报或低报征税税率、退税率，在本期发现的，须在本期进行如下会计处理：
　　根据销售收入乘以征退税率之差的调整额：
　　借：以前年度损益调整(蓝字或红字)
　　贷：应交税金——应交增值税(进项税额转出)(蓝字或红字)
　　根据销售收入乘以退税率的调整额：
　　借：应交税金——应交增值税(出口抵减内销应纳税额)(蓝字或红字)
　　贷：应交税金——应交增值税(出口退税)(蓝字或红字)
　　注意事项：
出现上述情况时，只进行帐务调整，不对“出口退税申报系统”进行数据调整。
注意在填报《增值税纳税人报表》(附表二)时，不要将上年调整的“进项税额转出”与本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”混在一起，应分别体现。
③ 在录入“出口退税申报系统”中的〈增值税申报表项目录入〉中的“不得抵扣税额”时，只录入本年出口货物的“免抵退税不予免征和抵扣税额”，不考虑上年调整的“进项税额转出”。
八、退关、退运货物相关账务处理
　　实行”免、抵、退”税管理办法的生产型出口企业在货物报关出口后，发生退关退运的，应根据不同情况进行不同的会计处理。
　　(一)本年度出口货物发生退关退运时
　　根据退关退运货物的原出口销售额冲减当期出口销售收入：
　　借：应收账款(或银行存款等科目)(红字)
　　贷：主营业务收入(红字)
　　根据退关退运货物调整已结转的成本：
　　借：主营业务成本(红字)
　　贷：库存商品(红字)
　　注意事项：
当出口货物发生部分退运时，冲减的销售收入应按照该部分退运货物的原始出口销售额确定。
对于货物出口时与退运时汇率发生变化的，应以货物出口时的汇率为准。
发生退关退运业务，在帐务上冲减出口销售收入的同时，应在“出口退税申报系统”中进行负数申报，冲减出口销售收入。
对于退关退运货物已在“出口退税申报系统”中进行负数申报的，由于申报系统在计算“免抵退税不予免征和抵扣税额”时已包含退关退运货物，所以在帐务处理上可以不对退关退运货物销售额乘以征退税率之差单独冲减“主营业务成本”，而是在月末将汇总计算的“免抵退税不予免征和抵扣税额”一次性结转至“主营业务成本”中。
　　(二)以前年度出口货物在当年发生退关退运时
　　根据退关退运货物的原出口销售额记入“以前年度损益调整”：
　　借：以前年度损益调整
　　贷：应付账款(或银行存款等科目)
　　调整已结转的退关退运货物销售成本：
　　借：库存商品
　　贷：以前年度损益调整
　　根据退关退运货物的原出口销售额乘原出口退税率计算补交免抵退税款：
　　借：应交税金——应交增值税(已交税金)
　　贷：银行存款
　　注意事项：
当出口货物发生部分退运时，应按照该部分退运货物的原始出口销售额计算补税。
对于货物出口时与退运时汇率发生变化的，应以货物出口时的汇率为准。
据以计算补税的税率，应以货物出口时的出口退税率为准。
④ 与本年度出口货物发生退关退运不同，对于以前年度出口货物在当年发生退关退运时，不在“出口退税申报系统”中进行冲减。
外贸企业出口业务核算
一、出口货物应退增值税的会计处理
（一）基本会计科目的设置：&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
“库存商品”明细账的设置：&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&库存商品—出口&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
库存商品—进口&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
库存商品—内销
“应交税金—应交增值税”明细账的设置：&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&1、每一品种出口货物单独设置“应交税金—应交增值税”明细帐。&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
2、内销货物单独设置“应交税金—应交增值税”明细账
（二）自营出口会计科目的设置“自营出口销售收入”
：专门核算企业自营出口销售收入，均以FOB价格为基础。&“自营出口销售成本”：该帐户专门用来核算企业自营出口销售成本。“应收外汇帐款”：专门核算商品已装运出口并向银行交单议付或托收的应收外汇帐款。“待运和发出商品”：专门核算已出库发往码头、车站待运、但未装船（车）、未完成销售的商品成本。“应收出口退税”：专门核算向税务机关办理出口退税手续但尚未收到的应收出口退税款结算情况。1、商品托运出口
⑴出库待运时，
出口企业储运及业务部门根据分工按出口合约或信用证规定，做好包装等工作，并备妥发票、装箱单以及其他出口单证后，应即开具出库单交由对外运输单位，办理出口待运手续。财会部门应根据出库凭证，作会计分录。
借：待运和发出商品－××商品
贷：库存商品
⑵出口交单时，
出口商品已经装船装车并取得已装船提单或铁路运单时，储运部门应即根据信用证或出口合同规定，将全套出口单证向银行办理交单手续，同时将出口发票注明交单日期，送财会部门据以作销售处理。
借：应收外汇帐款－有（无）证出口－美元
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
贷：自营出口销售收入－人民币
⑶结转销售进价，
对已装运出口的商品在向银行交单转销售收入时，应即结转销售进价。
借：自营出口销售成本－××商品类别
贷：待运和发出商品
贷：库存商品&&
⑷出口收汇时，
银行收到出口企业全套出口单证经审核无误后，即按规定向国外银行办理收汇或托收手续。银行在收妥外汇后，即按当日现汇买入价折人民币，开具结汇水单将人民币转入出口企业帐户，出口企业据以作会计分录。
借：汇兑损益
贷：应收外汇帐款－有（无）证出口－美元
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&&&&&&&
2、支付国外费用
⑴国外运费
商品装运出口后，出口企业收到对外运输单位收取外币运费单据时，应向外汇银行申请外汇划拨收款单位，作如下会计分录：
贷：自营出口销售收入&&&&&&&&&
贷：银行存款
⑵国外保险费
出口企业收到保险公司送来出口运输保险单或发票以及保险费结算清单时，即应作会计分录。
贷：自营出口销售收入&&&&&&&&&
贷：银行存款
⑶国外佣金
国外佣金是根据出口合同规定的佣金率为付佣方式进行支付的。付佣方式一般有三种：
A．明佣。它是根据成交的价格在出口发票上注明的内扣佣金。在会计上可按出口发票所列货款的净额作“自营出口收入”
B．暗佣。它又称发票外佣金，是指不走出口发票上列明的佣金，而是在买卖合同中规定佣金率和支付方法。这种佣金一般是支付给中间商或代理商的。支付方法有两种，一是议付佣金，另一种是出口方收妥全部货款后，将佣金另行汇往国外。财会部门收到业务部门送交的有关单据时，分别支付方法，作会计分录，
贷：自营出口销售收入&&&&&&&&&&&&
贷：应付外汇帐款－应付佣金
采用议付佣金的，由于银行已代扣应付佣金，在收汇时已将议付的佣金在“应收外汇帐款”中直接扣减，当时收汇时作会计分录，
借：汇兑损益
应付外汇帐款－应付佣金
贷：应收外汇帐款－有（无）证出口
采用汇付佣金的，在收妥货款后对外支付，并作会计分录，
借：应付外汇帐款－应付佣金
贷：银行存款
C．累计佣金。它是指出口企业对包销、代理客户签订合约，规定在一定时间内推销一定数量（或金额）以上的某种商品后，按其累计销货金额和佣金率支付给客户的佣金。支付时，作会计分录：
借：经营费用－累计佣金
贷：银行存款
⑷预估国外费用
季度预估时，作如下会计分录：
贷：自营出口销售收入&&&&&&&&&&&&&&
贷：应付外汇帐款－应付佣金
&&&&&&&&&&&
其他应付款－预估国外运保费
季度预估后，次季实际支付运保费时，可先冲转原分录，再按以上规定作会计分录。
3、支付国内费用
&出口商品在托运以后，发生的出仓运输、装船等费用，包括有关商品自所在地发运至边境、口岸的各项运杂费，均应凭各项原始单据支付，并按费用不同性质，分别以有关经营费用、管理费用科目处理，作如下会计分录：
借：经营费用
&&管理费用
贷：银行存款
4、出口销售退回
商品出口销售后，如因各种原因，经双方协商同意，退回原货或另换新货，或退货后转内销处理，出口企业应分别不同情况进行财务处理：
⑴对已同意全部退回的商品，业务部门在收到对方装运提单时，应即交由储运部门办理接货及验收、入库等手续，财会部门应凭退货通知单，作如下会计分录：
贷：自营出口销售收入&&&&&&&&&&&&
贷：应收外汇帐款
贷：应付外汇帐款&&&& （货款已收回）&&&&&&&
同时冲销原销售进价，即作：
借：库存商品&&&&&&&&&&&&
借：自营出口销售成本&&&&&&&&&&&
已申报退税的出口货物到其主管税务机关申请办理《出口商品退运已补税证明》，补交应退税款。补交时，作如下会计分录：
借：应交税金－应交增值税（出口退税）
自营出口销售成本（消费税）
贷：自营出口销售成本（按征退税率之差计算）
&&&&&&&&&&&
⑵如退回调换商品，不论部分或全部，除应先按上述①作冲转销售成本分录外，在重新发货时，应按自营出口同样作销售收入及成本的帐务处理。有时如调换的出口货物不变更品种、数量，对原销售进价影响不大，也可以简化帐务处理。
对已申报退税的出口货物，到其主管税务机关申请办理《出口商品退运已补税证明》，补交应退税款，会计分录同上。更换的货物重新报关出口后，再按规定办理申报退税手续。
⑶如退回的出口货物转作内销处理，出口企业除按①作冲转销售成本分录外，对已申报退税的应按规定持有关证明到其主管的税务机关申请办理《出口商品退运已补税证明》，补交应退税款，同时申请《出口转内销证明单》。作如下会计分录：
补交应退的税款时，会计分录同上。
出口企业取得《出口转内销证明单》后，按有关金额计算内销货物的进项税额，作如下会计分录：
借：应交税金－应交增值税（进项税额）
贷：应收出口退税&&&&&&&&&&&&&&
（按退税率计算）
自营出口销售成本&&&&&&
（按征退税率之差计算）&&&&&&&&
例题：某公司2006年3月向美国M公司出口甲商品100吨，价格条件CIF纽约，每吨2,000美元，暗佣2%，信用证方式结算，增值税征税率17%，退税率13%；消费税税率10%。
1、上述商品每吨成本12,000元；交单日牌价1：8.00；结汇及付佣日牌价1：8.10；国外运费每吨30美元（1：8.10）；保险费率0.8%。
托运及出口.1. 借：待运和发出商品——甲商品1,200,000&&&&
（12,000元×100吨）&&& 贷：库存商品——出口（甲商品）1,200,0002.
借：应收外汇帐款——M公司&&& 1,600,000&&&&&&&
（US$200,000）&&& 贷：自营出口销售收入&&&&&&
1,600,000&&&&&&&&&& （2,000×100×8.0)&&
借：自营出口销售收入&&&&&&&&&&& 32,000&&&&&&&&&
（1,600,000×2%）&&& 贷： 应收外汇帐款——M公司&&&
32,000&&&&&&&&& （US$4,000）3. 借：自营出口销售成本&&&&&&&&&
1,200,000&&& 贷：待运和发出商品——甲商品1,200,000
借：自营出口销售成本&&&&&&&&&&&&&&&&&
48000&&&&& （5;4%）
贷：应交税金—应交增值税（进项转出）480004.
借：银行存款1,800,000&&& 贷：应收外汇帐款——M公司US$200,000&&&&&&
1,600,000&&&&&&& 汇兑损益（8.1&#）×US$200,000&&&&
20,000支付佣金1、汇付&&&
借：应收外汇帐款——M公司US$4,000&&&&&&& 32,000&&&&&&&
汇兑损益（8.10&#）×US$4,000&&&& 400&&&&&
贷：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
32,4002、议付（上页第4个分录不作）&&&
借：银行存款（1,620,000×0.98）&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
1,587,600&&&&&
贷：汇兑损益&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
19600&&&&&&&&&
应收外汇帐款——M公司（0）美元×8&&&&&&&&& 1,568,000支付国内外费用及预估国外费用1.付国外运费（USD30，1：8.10）&&&&
贷：自营出口销售收入（100×30 ×8.10） 24,300&&&&
贷：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 24,300&2.付保险费（2,000×100
×110% ×0.8%=1760美元）&&&& 贷：自营出口销售收入（USD1,760×8.10） 14,256&&&&
贷：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
14,256&3.付国内费用（5,000元）&&&& 借：经营费用&&&&
5,000&&&&&& 贷：银行存款&&
5,0004.预估国外费用（运费USD800，保险费USD200，年末1：8.40）&&&&
借：自营出口销售收入8,400&&&&&
贷：应付外汇帐款——预估费用（1,000×8.4）8,4005.下年实际支付上述预估费用（USD850&USD200）&&&&
借：应付外汇帐款——预估费用（1,000×8.4）8,400&&&&&&&&
自营出口销售收入420&&&&&& 贷：银行存款（USD1,050
×8.4）8,820退关及销货退回退关（10吨）&&&&
借：库存商品——出口（10×12,000）120,000&&&&&
贷：待运和发出商品&&&&&&&&&&&&&&& 120,000销货退回（10吨）&&&&&
贷：自营出口销售收入（10 ×2,000 ×8.0）160,000&&&&&
贷：应收外汇帐款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
&160,000&&&&
借：库存商品——出口&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 120,000&&&&&
贷：自营出口销售成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 120,000
对外索赔能认定到商品的，计入“商品销售收入”不能认定到商品的，计入“营业外收入”例：上述商品出口装运时，对方因故延期来船装运，致使我方多付保管费及利息，因而向对方提出索赔USD2000，当日牌价1：8.00。&&&&&
借：银行存款（.0）&&&&&&&&& 16000&&&&&&
贷：自营出口销售收入 ——甲商品&&
16000（营业外收入）对外理赔冲减已实现的销售收入例：上述甲商品，有10吨质量低于合同要求，对方要求降价20%，计USD4000，我方同意并付款给对方，当日牌价1：8.10。&&&
贷：自营出口销售收入 （4,000×8.10） 32400&&&
贷：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
32400出口退税上述商品，出口总成本1,200,000元，增值税率17%，消费税率10%。&&&
借：应收出口退税 ——增值税&&&& 156000
——消费税&&&&&
120000&&&& 贷：应交税金——应交增值税（出口退税）156000&&&&&&&&
自营出口销售成本&&&&&&&&&&&&&&&&& 120000&&&
借：银行存款&&&&&&&&&&&&& 276000&&&&&
贷：应收出口退税——增值税156000
& ——消费税120000
进料加工复出口业务相关账务处理
一、进口原辅料件的核算　　1、根据全套进口单据，作会计分录：　　借：商品采购-进口-材料　　
贷：应付外汇帐款-XX外商　　2、实际支付货款根据银行单据，作会计分录：　　借：应付外汇帐款-XX外商　　
贷：银行存款　　借：财务费用（承对手续费或T/T电汇手续费）　　
贷：银行存款　　3、因为进料复出口贸易海关实行减免进口关税及进口增值税制度，本处无须　　核算税金。在进口过程中发生的费用直接记入"经营费用"即可。　　4、进口材料入库，凭仓储协议和入库单，作会计分录：　　借：材料物资-原材料-进口　　
贷：商品采购-进口-材料　　二、进口料件加工的核算　　进料加工贸易在加工环节存在作价加工和委托加工两种加工方式，因此，会计核算上应分别两种情况区别对待。　　（一）委托加工方式　　1、根据上例，将进口料件无偿调拨给加工厂进行加工，应提供委托加工合同，注明加工费为11,700.00元，由相关部门开具出库单，交财务部门进行核算：　　借：委托加工商品-XX加工厂　　
贷：材料物资-原材料-进口　　2、凭加工厂加工费发票结算加工费的核算：　　借：委托加工商品-XX加工厂　　借：应交税金-应交增值税-出口增值税（进项）　　
贷：银行存款　　3、加工出成品入库的核算：　　由工厂提供入库单据，交财务部门进行核算：　　借：库存商品-进出口商品-出口　　
贷：委托加工商品　　4、成品出口的核算　　计算销售收入，核算成本。　　借：商品销售成本-自营进出口-出口　　
贷：库存商品-进出口商品-出口　　借：应收外汇帐款　　
贷：商品销售收入-自营进出口-出口　　5、加工成品复出口后申报退税的核算　　借：商品销售成本-自营进出口-出口　　应收出口退税　　
贷：应交税金-应交增值税-出口退税　　
应交税金-应交增值税-进项税额转出　　6、收到出口退税核算　　借：银行存款　　
贷：应收补贴款-应收出口退税　　（二）作价加工方式　　国税发[号《出口货物退（免）税管理办法》规定："出口企业以"进料加工"贸易方式减税进口原材料、零部件转售给其他企业加工时，应先填具"进料加工贸易申报表"，报经主管其出口退税的税务机关同意签章后再将此申报表报送主管其征税的税务机关，并据此在开具增值税专用发票时可按规定税率计算注明销售料件的税额，主管出口企业征税的税务机关对这部分销售料件的销售发票上所注明的应缴税额不计征入库，而由主管退税的税务机关在出口企业办理出口退税时在退税额中扣抵"。　　财税[号《财政部、国家税务总局关于出口货物退（免）税若干具体问题的通知》规定："外贸企业采取作价加工方式从事进料加工复出口业务，未按规定办理《进料加工免税证明》的，相应的复出口产品，外贸企业不得申请办理退（免）税"。通过上述文件的规定可以看出，进料加工采取作价方式的，作价销售给加工企业开具增值税专用发票，外贸企业到退税部门办理"进料加工贸易申请表"，外贸企业凭着"进料加工贸易申请表"免税，货物复出口后，退税部门对已办理免税部分进行扣除，实际上采用作价方式出口退税仍是加工费那部分的税款。　　根据上述例题，将进口的原料按实际进料成本作价给加工厂，应提供销售合同及加工合同，开具增值税发票，并由相关部门开具出库单，一并交财务部门进行核算：　　1、作价销售的核算：　　进口料件作价销售后，到税务部门办理"进料加工贸易申请表"。　　借：应收帐款-XX加工厂　　
贷：商品销售收入-进料作价销售　　
贷：应交税金-应交增值税-进料作价增值税（销项）　　2、结转成本的核算：　　借：商品销售成本-进料作价销售　　
贷：材料物资-原材料-进口　　3、按价税合计128，700.00元从该加工厂收回成品，应取得入库单及加工厂的增值税发票，作会计分录：　　借：库存商品-进出口商品-出口　　借：应交税金-应交增值税-进料作价增值税（进项）　　
贷：应收帐款-XX加工厂　　4、成品出口的核算：　　计算销售收入，核算成本。　　借：商品销售成本-自营进出口-出口　　
贷：库存商品-进出口商品-出口　　借：应收外汇帐款　　
贷：商品销售收入-自营进出口-出口　　5、申报作价方式收回产品出口退税的核算：　　国税发[号《国家税务总局关于出口退税若干问题的通知》：外贸企业从事的进料加工复出口货物，主管退税的税务机关在计算抵扣进口料件税额时，凡进口料件征税税率小于或等于复出口货物退税税率的，按进口料件的征税税率计算抵扣；凡进口料件征税税率大于复出口货物退税税率的，按复出口货物的退税税率计算抵扣。　　应收出口退税=（110，000-100，000）×13%=1，300　　进项转出税额=（110，000-100，000）×4%=400　　借：商品销售成本-自营进出口-出口　　应收出口退税　　
贷：应交税金-应交增值税-出口退税　　
应交税金-应交增值税-进项税额转出　　退税机关根据企业'进料加工贸易申报表'，将准予扣除的税额在办理　　退税时在退税额中抵扣。　　借：银行存款　　
贷：应收补贴款-应收出口退税　　（三）工艺损耗的处理　　经海关批准，进料加工贸易可以有合理的工艺损耗，当企业向海关补纳了进口增值税金，根据税单作会计分录：　　借：应交税金-应交增值税-进项税　　
贷：银行存款　　& &
通过上述情况可以看出，进料加工采取作价方式实际取得的退税款和委托加工取得的退税款是相同的。
来料加工复出口业务相关账务处理
1、采用委托加工报关的&借：委托加工商品－加工厂
&&& 贷：材料物资－国外客户名称
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& －来料名称
&& 借：库存商品－国外客户名称
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& －产品名称
&&& 贷：应付帐款－加工厂（加工费）
&&&&&&&& 委托加工商品－加工厂
2、办理出口托运时与自营出口帐务处理一致
3、实际出口时
借：应收外汇帐款－客户名称（美元，人民币）
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& （加工费金额）&&&&&&&&&&
&&& 应付外汇帐款－客户名称
&&&&&&&&&&&&&& （合约规定的原辅材料价格）&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
& 贷：其他销售收入－来料加工－成品名称
同时结转来料加工复出口货物成本
收到货款时:
& 借：应付帐款－国内加工厂（加工费）
&&&&& 银行存款
&&& 贷：应收外汇帐款－客户名称（美元，人民币）
代理出口货物的会计核算
一、收到代管商品
财会部门应根据储运或业务部门开具的盖有“代理业务”戳记的入库单，按合同规定出口金额扣除手续费后，作如下会计分录：
借：受托代销商品－客户－商品名称
贷：应付帐款－国内委托单位（代理商品货款）
二、代办出口托运
受托方根据代理出口合约及代管商品，代办出口单证并向运输单位办理托运手续时，应根据业务储运部门开具的盖有“代理业务”戳记的出库单，作如下会计分录：
借：待运和发出商品－商品名称
贷：受托代销商品－客户－商品名称
三、代办出口交单
受托方在代理商品装运出口后，在信用证规定日期内，将全套出口单证按合同规定结算方式向银行办理交单手续时，财会部门应凭储运部门通知，作如下会计分录：
借：应收外汇帐款－有证出口－客户（美元，人民币）
贷：其他业务收入－代理出口（收入）－商品名称
同时，结转代理出口进价，
借：其他业务收入－代理出口（成本）－商品名称
贷：待运和发出商品－商品名称
四、出口收汇
银行收妥货款扣除银行费用，受托方根据银行结汇水单作如下会计分录：
借：银行存款
应付帐款－国内委托单位（银行费用）
贷：应收外汇帐款－有证出口－客户（美元，人民币）
应付帐款－国内委托单位（汇兑损益）
五、代付国外费用
对代理出口发生的国外费用（运、保、佣费用），支付时应凭有关单据及银行购汇水单，作如下会计分录：
借：其他业务收入－代理出口（销售收入）－商品名称
贷：银行存款
同时结转，
借：其他业务收入－代理出口（销售成本）－商品名称
贷：应付帐款－国内委托单位（代付国外费用）
六、代付国内费用
代理出口的国内各项直接费用，应凭有关单据作如下会计分录：
借：应付帐款－国内委托单位（代付国内费用）
贷：银行存款
七、结算代理货款
代理出口业务在收妥货物结汇入帐、结算国内外各项费用及应收手续费后，应即按代销合同的规定向委托方结算代理货款，并作如下会计分录：
借：应付帐款－国内委托单位
贷：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
出口企业应退消费税的会计处理
生产企业直接出口应税消费品的会计处理
由生产企业直接出口应税消费品的，可以在出口时，直接予以免税。尔后发生退货或退关的，也可以暂不办理补税，待其转为国内销售时，再申报缴纳消费税。
　　例如，化妆品公司自营出口化妆品一批，价款600
000元，后有20％的货物退回，但尚未在国内销售，则该化妆品公司会计处理如下：
　　（1）化妆品公司自营出口时：
　　借：应收账款（或银行存款）&&&&&&&& 600
贷：主营业务收入&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 600
　　（2）化妆品公司收到退货时：
　　借：主营业务收入&&&&&&&&&&&&&&&&&& 120
　　　贷：应收账款（或银行存款）&&&&&&&&&& 120
　　因为尚未在国内实现销售，所以不必办理补交消费税的手续；如果该批化妆品于退货后不久在国内实现了销售，则应计算缴纳消费税，其会计处理同一般销售业务。
外贸企业自营出口应税消费品的会计处理
如果生产企业将应税消费品销售给外贸企业，由外贸企业自营出口，外贸企业应自生产企业购人应税消费品时，按商品价款（含消费税，但不含增值税）借记“物资采购”账户，贷记“应付账款”、“银行存款”等账户；商品入库时，借记“库存商品”账户，贷记“物资采购”账户；外贸企业在办妥出口报关手续后，作为销售的实现，除进行有关销售的会计处理外，还应将应退回的消费税冲减销售成本，借记“应收出口退税”账户，贷记“主营业务成本”账户；实际收到税务机关的退税款时，借记“银行存款”账户，贷记“应收出口退税”账户；出口商品在发生退货时，除进行有关退货的会计处理外（包括冲减销售收人和冲减销售成本），还应按应补交的消费税，增加销售成本，借记“主营业务成本”账户，贷记“应收出口退税”账户；补交税款时，借记“应收出口退税”账户，贷记“银行存款”账户。
　　例如，某外贸公司组织商品自营出口，2004年3月从某汽车制造厂购进轮胎一批，购进价格为600
000元（人民币），适用消费税税率为10%，增值税税率为17%？款项以银行存款支付；4月将该批轮胎出口C国，离岸价格为100
000美元（当日外汇牌价为1：8.5）。则该外贸公司会计处理如下：
　　（1）从汽车制造厂购进轮胎时：
　　借：物资采购　600 000
应交税金——应交增值税（进项税额）　102 000
　　　贷：银行存款　702 000
　　（2）购进轮胎入库时：
　　借：库存商品　600 000
　　　贷：物资采购　600 000
　　（3）将该批轮胎出口C国时：
　　借：应收账款　850 000
　　　贷：主营业务收入　850 000
　　（4）办理报关手续后，向当地税务机关申请退回消费税和增值税时：
　　借：应收出口退税　162 000
　　　贷：应交税金——应交增值税（出口退税）　102
　　　　　主营业务成本　60 000
　　（5）外贸公司收到退税款时：
　　借：银行存款　162 000
　　　贷：应收出口退税　162 000
外贸企业代理出口应税消费品的会计处理
　外贸企业代理出口应税消费品的，应在办妥出口报关手续后，按应收取的手续费，
　　借：应收账款
　　　贷：其他业务收入
　　收到购货方的价款时：
借：银行存款
　　　贷：应付账款
　　同时持有关凭证向税务机关办理退税手续；
　　收到税务机关的退税款时：
　　借：银行存款
　　　贷：应付账款
　　将货款和退税款——并退还给生产企业时：
　　借：应付账款
　　　贷：银行存款
　　退税后发生退关、退货时，外贸企业应先代理补交消费税：
　　借：应收账款——应收生产企业消费税
　　　贷：银行存款
　　待收到生产企业退还的税款时：
　　借：银行存款
　　　贷：应收账款——应收生产企业消费税
委托外贸企业代理出口应税消费品在计算消费税时
&& 借：应收账款&&&&&&&
　　贷：应交税金——应交消费税&&&
实际缴纳消费税时：
　 借：应交税金——应交消费税&&&
　　贷：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 　　
收到外贸企业退回的税金时：
　 借：银行存款&&&
　　贷：应收账款&&
委托出口的应税消费品因质量问题发生退关时，应补缴已退消费税：
　　&&&&&&&&&&& 借：应收账款&&&
　　&&&&&&&&&&& 贷：银行存款&
&例：2006年２月某外贸公司（具有进出口经营权）从某日用化妆品公司购进出口用彩妆品1000箱，取得的增值税专用发票注明的价款为100万元，进项税额为17万元，货款已用银行存款支付。当月该批商品已全部出口，售价为每箱150美元（当日汇率为１美元＝8.2元人民币），申请退税的单证齐全。该彩妆品的消费税税率为30％，增值税退税率为13％。要求计算应退增值税和消费税并编制会计分录（单位：元）。&①购进时：&&&&
借：商品采购&&&&&& 1000000
应交税金——应交增值税（进项税额）&170000&　&&&
贷：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
1170000②商品验收入库时：&&&&&& 借：库存商品——库存出口商品&&&&
贷：商品采购&&&&&&&&&&&&&&&
&&&&&1000000③出口报关销售时：&&&&&&&
借：应收外汇账款&&&&&&&&&&&&&&&&&&
.2×150000）&&&&&&& 　贷：自营出口销售收入——彩妆品&&&&
1230000④结转出口商品成本：&&&&&&& 借：自营出口销售成本&&&&&&&&&&
贷：库存商品——库存出口商品&1000000
⑤申报出口退税时：&本环节应退增值税额＝100×13％＝130000（元）；&转出增值税额＝000＝40000（元）；&本环节应退消费税额＝5;30%＝300000（元）。&应退的增值税财务处理：&&&&&&
借：应收出口退税（增值税）&130000　&&&&&
贷：应交税金——应交增值税（出口退税）&130000进项税额转出时：&&&&&&
借：自营出口销售成本&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 40000　&&&&&
贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）&40000收到增值税退税款时：&&&&&&
借：银行存款&&&&&&&&&&&&&&& 130000　&&&&&
贷：应收出口退税（增值税）&130000应退的消费税财务处理：&&&&&&
借：应收出口退税——消费税&300000　&&&&&
贷：自营出口销售成本&300000收到消费税税款时：&&&&&&&
借：银行存款&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 300000&　&&&&&
贷：应收出口退税——消费税&&&& 300000
&续上例：假设该外贸公司委托蓝天外贸公司（具有进出口经营权）出口，其他条件不变，并按销售额１％的比例直接提取手续费，要求编制委托方的会计分录。①发出委托代销品时：&&&&&&
借：库存商品——委托出口商品&&&&& 1000000　&&&&&&
贷：库存商品——彩妆品&&&&&&&&&&&&&&
1000000②收到代销单时：&&&&&& 借：应收账款&&&&
1230000　&&&&&
&贷：商品销售收入——出口销售收入&&&&
1230000③收到蓝天外贸公司交来的货款时：&&& 借：银行存款&&&&
销售费用&&&&
12300　&&& 贷：应收账款&&&& 1230000
④结转委托出口商品成本：&&&&
借：商品销售成本&&&& 1000000　&&&
贷：库存商品——委托出口商品&&& 1000000
⑤申报出口应退增值税、消费税（在委托方办理）、转出不予抵扣的增值税的分录同自营出口方式会计分录。 &
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